国际会计准则+中文版+-第32章
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报销
10％，而对服务
20年或更长年限之后离职的雇员报销
50％。
以后年度的服务将导致比以前年度获得高得多的福利。因此，对于预期在
20年或更
多年之后离职的雇员，企业按照第
68段以直线法对福利进行归属。20年之外的服务不会导
致福利的进一步增加。因此，归属于最初
20年每一年的福利是预期医疗费用现值的
2。5％（50％
除以
20）。
对于预期在
10年与
20年之间离职的雇员，归属于最初
10年每一年的福利是预期医
疗费用现值的
1％，对于这些雇员，没有福利归属于在
10年之后与预计离职日之间的服务。
对预期在
10年内离职的雇员，没有福利归属。
71。当福利金额是每一服务年度最终工资的固定比例时，未来工资增长将会影响用于
履行因资产负债表日以前的服务而存在的义务所需要的金额，但不会产生追加义务。因此：
（1）就第
67段（2）而言，工资增长不会导致进一步的福利，即使福利的金额取决
于最终工资
（2）归属于每一期间的福利金额是与福利相关联的工资的固定比例。
第
71段示例
雇员有权享受
55岁以前每一服务年度最终工资
3％的福利。
估计最终工资
3％的福利归属于
55岁以前的每一年，这是根据计划雇员继续服务不
会导致福利金额显著增加的日期，对那一年龄后的服务不再有福利归属。
精算假设
72。72。。
73。精算假设是企业对确定提供离职后福利最终费用的各种变量的最佳估计。精算假
设包括：
（1）关于有权获得福利的当期或以前雇员（和他们的被赡养人）未来特征的人口统
计假设，人口统计假设有关事项如：
①雇佣期间和雇佣期后的死亡率；
②雇员的流动比率，伤残比率和提前退休比率；
③计划范围内成员有权享受福利的被赡养人的比例；
④医疗计划下的诉求比率；
（2）财务假设，有关项目如：
①折现率（参见第
78至
82段）；
②未来工资和福利水平（参见第
83至
87段）；
③在有医疗福利的情况下，未来医疗费用包括管理诉求和福利支付的费用（如果
重大的话）；
④计划资产预期回报率（参见第
105至
107段）。
74。精算假设如果既不是轻率的也不是过于保守的，就是客观公正的。
75。精算假设如果反映了如通货膨胀、工资增长率、计划资产的回报和折现率等因素
之间的经济关系，即是相互可比的。例如，取决于某一给定未来期间特定通货膨胀水平的假
设（如关于利率、工资和福利增加的假设），都假定在那一期间具有相同的通货膨胀水平。
76。企业以名义条款（设定的）确定折现率和其它财务估计，除非真实的条款（通货
膨胀调整）更可靠，例如，处于恶性通货膨胀经济中（参见《国际会计准则第
29号－恶性通
货膨胀经济中的财务报告》），或是福利与指数挂钩、而且与同一货币和条款的指数挂钩的债
券有一个成熟的市场。
77。财务假设应基于资产负债表日对履行义务期间的市场预期。
精算假设：折现率
78。用于折现离职后福利义务（包括注入资金的和未注入资金的）的比率应参考资产
负债表日高质量公司债券的市场收益率确定。没有成熟债券市场的国家，应使用政府债券在
资产负债表日的市场收益率。公司债券或政府债券的币种和条款应与离职后福利义务的币种
和预计条款一致。
79。具有重要影响的精算假设是折现率。折现率反映了货币的时间价值而不是精算或
投资风险。此外，折现率并不反映企业债权人对企业的特定信贷风险，也不反映未来经历可
能与精算假设不同的风险。
80。折现率反映了福利支付的预计时间。实践中，企业通常采用反映福利支付的预计
时间、金额以及用以支付福利的货币的简单加权平均折现率来达到这一点。
81。某些情况下，可能没有与所有的福利支付预计期限相配比的、其期限足够长的债
券的成熟市场。在此情况下，企业应运用适当期间的当期市场利率来折现短期付款，通过外
推当期市场利率的收益率曲线估计长期折现率。对应在公司或政府债券的最终到期日以后支
付的那部分福利的折现率而言，设定受益义务的现值总值不大可能特别敏感。
82。计算利息费用，是将整个期间设定受益义务的现值乘以在期间开始时确定的折现
率，并考虑该义务的任何重大变化。该义务的现值将不同于资产负债表中确认的负债，因为
负债是在抵扣了任何计划资产的公允价值之后确认的，而一些精算利得和损失和一些过去服
务成本并没有立即确认。（附录一说明了利息费用的计算）
精算假设：工资、福利和医疗费用
83。离职后福利义务应在反映以下各项因素的基础上计量：
（1）预计未来工资增长；
（2）资产负债表日计划条款中设定的福利（或这些条款之外产生的任何推定义务）；
（3）影响设定受益计划下应付福利的任何国家福利水平的预计未来变化；仅仅由于：
①在资产负债表日前，已对改变国家福利水平作出规定；或
②历史或其它可靠证据表明国家福利将以某种预期方式变化，例如与一般物价水
平或一般工资水平的未来变化相一致。
84。对未来工资增长的估计要考虑通货膨胀、资历、提升和其它相关因素，如雇佣市
场的供需情况。
85。如果一项计划的正式条款（或这些条款以外的推定义务）要求企业在未来期间改
变福利，义务的计量应反映这些变化。这种情况发生在，比如：
（1）企业过去有增加福利的历史，例如为了减轻通货膨胀影响，并且没有迹象表明
这种情况在未来会变化；或
（2）财务报告中已确认了精算利得，如果由于计划条款（或条款之外的推定义务）
或由于法律规定，企业必须将计划的盈余用于计划参与者的福利（参见第
98段（3））。
86。精算假设不反映资产负债表日在计划的正式条款（或推定义务）中未设定的未来
福利变化。这种变化将导致：
（1）过去服务成本，在它们改变了变化前的服务所导致的福利的限度内；
（1）过去服务成本，在它们改变了变化前的服务所导致的福利的限度内；
。
87。某些离职后福利与国家退休福利水平或国家医疗保障水平等变量相关。基于历史
和其它可靠证据，这些福利的计量要反映这些变量的预期变化。
88。关于医疗费用的假设应考虑由于通货膨胀或医疗费用的特定变化所引起的医疗
服务费用的预期未来变化。
89。离职后医疗福利的计量，需要就未来诉求的水平、频率及满足这些诉求的费用作
出假定。企业基于自身历史数据对未来医疗费用进行估计，并在必要时辅以其它企业、保险
公司、医疗机构或其它来源的历史数据。对未来医疗费用的估计要考虑技术进步的影响，健
康保障使用或提供方式的变化的影响，以及计划参与者健康状况变化的影响。
90．诉求的水平和频率与雇员（及其被赡养人）的年龄、健康状况、性别尤其相关，
或者还与其它因素如地理位置相关。因此，要对历史数据进行调整，以反映当期人口组合与
作为其基数的历史人口数据的不同之处，如有可靠证据证明历史趋势将不再继续时也应对历
史数据进行调整。
91．某些离职后健康保障计划要求雇员向计划包括的医疗费用支付提存金。对未来
医疗费用的估计应在资产负债表日计划条款的基础上（或是基于这些条款之外的任何推定义
务基础上）考虑这样的提存金。这些雇员提存金的变化导致了过去服务成本，或者在适用时，
缩减了过去服务成本。满足这些诉求的费用可能由于从国家或其它医疗机构处获得福利而降
低（参见第
83段（3）和第
87段）。
精算利得和损失
92．在按照第
54段计量设定受益负债时，如果上一报告期末累计未确认精算利得
和损失净额超过以下两者中的较大者，企业应将部分精算利得和损失确认为收入或费用（按
93段的规定）：
（1）该日期设定受益义务现值的
10％（在抵扣计划资产前）；
（2）该日期任何计划资产公允价值的
10％。
这些限制应对每一设定受益计划单独计算和运用。
93．每一设定受益计划应确认的精算利得和损失的部分，是按第
92段确定的差额
部分除以参加该计划的雇员预计平均剩余工作年限求得的。但企业可以采用任何系统方法更
快捷地确认精算利得和损失，前提是对利得和损失都适用同样的基础，并且不同期间的基础
要一致。即使精算利得和损失符合第
92段的限制，企业也可以运用这样的系统方法。
94．精算利得和损失可以产生于设定受益义务现值的增加或减少，或任何相关计划
资产公允价值的增加或减少。产生精算利得和损失的原因包括，如：
（1）未预计的过高或过低的雇员流动率、提前退休率或死亡率，或是过高或过低的
工资、福利（如果计划的正式或推定条款规定，在通货膨胀下增加福利）或医疗费用的增长；
（2）对未来雇员流动，提前退休或死亡，或工资、福利（如果计划的正式或推定条
款规定，在通货膨胀下增加福利）、医疗费用增长等估计因素变化的影响；
（3）折现率变化的影响；
（4）计划资产实际回报与预期回报的差额。（参见
105至
107段）
95．长期来讲，精算利得和损失可能互相抵销。因此，对离职后福利义务的估计最
好是视作围绕最佳估计的区间（或“廊道”）。允许但并不要求企业确认在该区间内的精算利
得和损失。本准则要求企业至少确认该区间以外正负
10％的精算利得和损失的特定部分。（附
录一说明了对精算利得和损失的处理）。本准则也允许运用系统方法快速确认，前提是这些方
法满足了第
93段规定的条件。这些允许的方法包括，例如，对于区间内外的所有精算利得和
损失均立即确认。第
155段（2）③解释了在对后继精算利得进行会计处理时需要考虑过渡性
负债的任何未确认部分。
过去服务成本
96．在按第
54段计量设定受益负债时，企业应在直线法基础上在福利成为既定以
前的平均期间内将过去服务成本确认为一项费用，如果在引入或改变设定受益计划后福利立
即成为既定，企业应立即确认过去服务成本。
97。当企业引入一项设定受益计划或是对现有的一项设定受益计划的应付福利进行
调整时，就产生了过去服务成本。这些改变对应于雇员在有关福利成为既定的以前期间内的
服务，因此，过去服务成本要在该期间确认，而不问该成本是针对以前期间雇员服务的事实。
过去服务成本按因调整而产生的负债的变化额计量（参见第
64段）。
第
97段示例
企业执行一项养老金计划，对每一服务年度提供最终工资
2％的养老金。该福利在服
务
5年后成为既定。在
20X5年
1月
1日，企业对从
20X1年
1月
1日开始的每一服务年度养
老金提高到每年最终工资的
2。5％，在作出该调整的那一天，从
20X1年
1月
1日到
20X5年
1
月
月
在
1/1/X5服务超过
5年的雇员
150
在
1/1/X5服务少于
5年的雇员
（到既定日的平均年限：3年）
120
270
企业立即确认
150，因为这些福利已成为既定。企业从
20X5年
1月
1日起在
3年内
按直线法确认
120。
98。过去服务成本不包括：
（1）以前假定的工资增长额与实际发生额之间的差额对支付以前年度服务产生的福
利义务的影响（因为精算假设允许预计工资，所以没有过去服务成本）；
（2）当企业具有支付养老金增长的推定义务时，对可自行决定的养老金增加的高估
和低估（因为精算假设允许这种增长，因而没有过去服务成本）；
（3）财务报表中已确认的精算利得导致的福利调整的估计，如果企业由于计划的正
式条款（或这些条款以外的推定义务）或由于法律规定，有责任将该计划的盈余用于计划参
与者的福利，即使该福利的增加并没有正式给予＇所导致的义务的增加是精算损失而不是过去
服务成本，参见第
85段（2）＇；
（4）在没有新的福利或福利改进的情况下，雇员达到了既定要求以后既定福利的增
加（没有过去服务成本，因为估计福利费用随着服务的提供已确认为当期服务成本）；
（5）计划调整降低了未来服务的福利的影响（缩减）。
99。当引入或改变福利时，企业应编制过去服务成本摊销表。保持用以识别和实施该
摊销表的后继变化所需的详细记录则不是切实可行的。此外，只有在缩减或结算时，该影响
才可能具有重要性。因此，只有在缩减或结算的情况下，企业才能对过去服务成本的摊销表
进行修订。
100。当企业降低现有设定受益计划的应付福利，所导致的设定受益负债的减少部分
应在既定前的平均期间内确认为（负值的）过去服务成本。
101。当企业降低现有设定受益计划下的某些应付福利，同时，增加计划中相同雇员
的其它福利，企业应将该变动处理为单一的净变动。
确认和计量：计划资产
计划资产的公允价值
102。按第
54段确定资产负债表中应确认的金额时，要先扣除计划资产的公允价值。
当得不到市场价格时，应估计计划资产的公允价值；例如，通过运用折现率对未来预计现金
流量进行折现，既反映与该计划资产相关的风险，又反映到期日或资产预计处置日（或，如
果没有到期日，则为至相关义务履行的预计期间）的价值。
103。计划资产不包括报告企业应付但未付给基金的提存金，也不包括由企业发行并
由基金持有的任何不可转换金融工具。
104。当包括保险单的计划资产按照计划刚好与应付福利的部分或全部金额和时间安
排相匹配时，保险单中按照计划的权利应以与相关义务相同的金额计量。
计划资产的回报
105。计划资产的预期回报是收益表中确认的费用的一个组成部分。计划资产预期回
报与计划资产实际回报之间的差额是精算利得或损失；在确定与第
92段规定的
10％限制区间
相比较的净额时，应将该差额包括在设定受益义务的精算利得和损失中。
106。计划资产预期回报是期初基于市场预期的相关义务在整个期间内的回报。计划
资产预期回报反映了由于实际支付给基金的提存金及基金实际支付的福利引起的本期持有的
计划资产公允价值的变化。
107。在确定计划资产预期和实际回报时，除了已包括在精算假设中用以计量义务的
费用外，企业应扣除预期行政费用。
第
106段示例
20X1年
1月
1日，计划资产的公允价值是
10000，未确认精算利得累计净额是
760。
20X1年
6月
30日，该计划支付福利
1900，收到提存金
4900。20X1年
12月
31日，计划资
产的公允价值是
15000，设定受益义务的现值是
14972，20X1年义务的精算损失是
60。
