10-第12号所得税-第2章
按键盘上方向键 ← 或 → 可快速上下翻页，按键盘上的 Enter 键可回到本书目录页，按键盘上方向键 ↑ 可回到本页顶部！
————未阅读完？加入书签已便下次继续阅读！
21．商誉是购买成本超过购买方在所取得的可辨认资产和负债的公允价值中的权益的部分。许多税务部门不允许商誉的摊销额在确定应税利润时作为一项可抵扣费用；而且，在这种税收管辖区内，当子公司处置其基本经营业务时，商誉的成本通常是不可抵扣的。在这样的税收管辖区内，商誉的计税基础为零。商誉的账面金额与其零计税基础之间的差额是一项应税暂时性差异。但是，本准则不允许确认所产生的递延所得税负债，原因在于商誉是一项剩余值，确认递延所得税负债将会增加商誉的账面金额。
递延所得税负债和递延所得税资产的确认…应税暂时性
差异…资产或负债的初始确认
22．暂时性差异可能产生于资产或负债的初始确认。例如，一项资产的部分或全部成本在计税时不得抵扣的情况就是如此。核算这种暂时性差异的方法依导致该资产初始确认的交易的性质而定：
（１）在企业合并中，企业确认任何递延所得税负债或资产，并由此影响商誉或负商誉的金额（参见第１９段）；
（２）如果交易影响会计利润或应税利润，企业确认任何递延所得税负债或资产，并在收益表内确认所产生的递延所得税费用或收益（参见第５９段）；
（３）如果交易不是企业合并，且既不影响会计利润也不影响应税利润，那么除了第１５段和第２４段所提的例外情况，企业可能会确认所产生的递延所得税负债或资产，并按同一金额调整该资产或负债的账面金额。这种调整将使财务报表表达不清楚。因此，本准则不允许企业在初始确认或后续确认时确认所产生的递延所得税负债或资产（参见下页的示例）；而且，企业不应随着该资产的折旧而确认未确认的递延所得税负债或资产的后续变化。
23．根据《国际会计准则第３２号金融工具：披露和列报》的要求，复合金额工具（例如，可转换债券）的发行者将工具的负债成份划归负债，而将权益成份划归权益。在某些税收管辖区内，初始确认时负债成份的计税基础等于负债和权益成份的初始账面金额之和。由初始确认权益成份所产生的应税暂时性差异和由初始确认负债成份所产生的应税暂时性差异予以分开。这样，第１５段（２）所提的例外情况就不适用。因而，企业应确认由此产生的递延所得税负债。根据第６１段，递延所得税直接借记入权益成份的账面金额；根据第５８段，递延所得税负债的后续变化应在收益表中作为递延所得税费用（收益）予以确认。
用于说明第２２段（３）的示例
企业打算使用一项成本为１０００的资产，在其５年的使用年限内一直使用，然后再处置，残值为０。税率为４０％。该资产的折旧在计税时不能抵扣。一旦处置，任何资本利得不纳税，任何资本损失不可抵扣。
当企业收回该资产的账面金额时，企业将赚得应税收益１０００，支付所得税４００。企业不确认由此产生的递延所得税负债４００，原因在于它是由该资产的初始确认所产生的。
下一年，该资产的账面金额为８００。在赚得的应税收益８００中，企业将支付所得税３２０。企业不确认递延所得税负债３２０，原因在于它是由该资产的初始确认所产生的。
递延所得税负债和递延所得税资产的确认…可抵扣暂时性差异
24．如果很可能获得能利用可抵扣暂时性差异来抵扣的应税利润，应将全部可抵扣暂时性差异确认为递延所得税资产，除非递延所得税资产是由以下原因产生：
（１）根据《国际会计准则第２２号企业合并》，作为递延收益处理的负商誉；
（２）具有以下特征的交易中的一项资产或负债的初始确认：
①不是企业合并；
②进行交易时，既不影响会计利润也不影响应税利润（可抵扣亏损）。
但是，与对子公司、分支机构和联营企业的投资以及在合营企业中的权益相关的可抵扣暂时性差异，应根据第４４段确认为递延所得税资产。
25．负债的确认意味着该负债的账面金额在未来期间将通过含有经济利益的资源流出企业来清偿。当资源从企业流出时，其部分或全部金额可以在晚于负债确认期间的某个期间确定应税利润时抵扣。在这种情况下，负债的账面金额和其汁税基础之间存在一项暂时性差异。相应地，如果有关的所得税可以在未末期间收回，即该部分负债允许在确定应税利润时予以抵扣，就会产生一项递延所得税资产。类似地，如果一项资产的账面金额小于其计税基础，由于在未来期间可因此而收回所得税，故该差额会产生一项递延所得税资产。
示例
企业将应计产品保修成本１００确认为一项负债。该产品保修成本需于该企业支付索赔时才能抵扣税款。税率为２５％。
该负债的计税基础是零（账面金额１００，减去可在未来期间计税时就该负债抵扣的金额）。在以账面金额清偿该负债时，企业的未来应税利润减少１００，同时，相应地减少其未来所得税支出２５（１００×２５）。账面金额１００与计税基础零之间的差额是一项可抵扣暂时性差异１００。因此，如果该企业很可能在未来期间赚得足够的应税利润，以便从减少的所得税支付额中获益的话，那么它应确认一项递延所得税资产２５（１００×２５）。
26．以下是一些产生递延所得税资产的可抵扣暂时件差异的例子：
（１）退休福利费用可以在确定雇员提供劳务期间的会计利润时抵扣，但当企业将分摊的费用付给一项基金时，或当企业支付退休金时，才能在确定应税利润时抵扣。负债的账面金额与其计税基础之间存在一项暂时性差异，该负债的计税基础通常为零。由于在支付对基金的投入或支付退休金时，因减少应税利润而使经济利益流入企业，这项暂时件差异会因此形成一项递延所得税资产。
（２）研究费用在确定其发生当期的会计利润时被确认为费用，但直到以后期间才允许在确定应税利润（可抵扣亏损）时作为抵扣项目。该研究费用的计税基础，即税务部门允许其在未来期间作为减项的金额，与零账面金额之间的差额是一项会形成递延所得税资产的可抵扣暂时性差异。
（３）在购买式企业合并中，依据所取得的已确认资产和负债在交易日的公允价值，将购买成本分配计入这些已确认的资产和负债。负债在购买时确认，但相关的成本要等到以后期间才在确定应税利润时抵扣，这就会产生一项形成递延所得税资产的可抵扣暂时性差异。如果所取得的可辨认资产的公允价值小于其计税基础，也会产生一项递延所得税资产。在这两种情况下，产生的递延所得税资产都会影响商誉（参见第６６段）。
（４）某些资产可以以公允价值计价，或被重估，但计税时不作相应调整（参见第２０段）。如果资产的计税基础大于其账面金额，会产牛一项可抵扣暂时性差异。
27．可抵扣暂时性差异的转回使得在确定未来期间的应税利润时发生抵扣。但是，只有当企业赚得足够的应税利润以抵销抵扣金额时，表现为所得税支付额减少的经济利益才流入该企业。因此，只有当能用来抵扣暂时性差异的应税利润很可能获得时，企业才能确认递延所得税资产。
28．当存在与同一税务部门和同一纳税主体相关的。并预期在以下（１）或（２）所指期间转回的、足够的应税暂时性差异时，可用来抵扣暂时性差异的应税利润是很可能获得的：
（１）与可抵扣暂时性差异的预期转回期相同的期间；
（２）递延所得税资产导致的可抵扣亏损可以向前期或向后期结转的期间。
在这种情况下，递延所得税资产应在可抵扣暂性差异产生的期间确认。
29．当不存在与同一税务部门和同一纳税主体相关的、足够的应税暂时性差异时，确认递延所得税资产应受到以下（１）或（２）条件的约束：
（１）在与可抵扣暂时性差异的转回相同的期间内（或在形成递延所得税资产的可抵扣亏损可以向前期或向后期结转的期间），企业很可能有与同一税务部门和同一纳税主体相关的、足够的应税利润。在估计其是否在未来期间有足够的应税利润时，企业不应考虑预计在未来期间产生的可抵扣暂时性差异形成的应税金额，因为这些可抵扣暂时性差异形成的递延所得税资产本身就要求有未来应税利润以资利用：
（２）企业具有在恰当期间产生应税利润的税务计划机会。
30．税务计划机会是指：企业在可抵扣亏损或税款抵减向后期结转逾期之前的特定期内，为创造或增加应税收益而采取的行动。例如，在某些税收管辖区内，可能通过以下方式创造或增加应税利润：
（１）对利息收益是以已收到还是以应收为基础计税作出选择；
（２）将从应税利润中进行某些抵扣的要求权递延；
（３）出售，或许又租回那些已经增值但未调整计税基础来反映这种增值的资产；
（４）出售产生非应税收益的资产（例如，在某些税收管辖区内的政府债券）以购买产生应税收益的另一项投资。
如果税务计划机会将应税利润从较后的期间提前至较前的期间，那么，利用可抵扣亏损或税款抵减向前期结转的机会，仍然要取决于在未来产生暂时性差异以外的来源的存在。
31．如果企业有最近亏损的记录，它应考虑第３５段和３６段中的指南。
递延所得税负债和递延所得税资产的确认…可抵扣暂时性差异…负商誉
32．本准则不允许确认与负商誉相关的可抵扣暂时性差异产生的递延所得税资产，负商誉是按《国际会计准则第２２号企业合并》的规定，作为递延收益处理的。这是因为，负商誉是一项剩余值，而递延所得税资产的确认将增加负商誉的账面金额。
递延所得税负债和递延所得税资产的确认…可抵扣暂时性
差异…资产或负债的初始确认
33．在资产初始确认时形成递延所得税资产的一个例子是，与某项资产有关的非应税政府补助在确定该资产账面金额时已予扣除，但计税时却不能从该资产的应折旧金额（即其计税基础）中扣除；该资产的账面金额小于其计税基础，从而产生一项可抵扣暂时性差异，政府补助也可能作为递延收益处理，在此种情况下，递延收益与零计税基础之间的差额是一项可抵扣暂时性差异。无论企业采用何种列报方法，都不能确认由此产生的递延所得税资产，原因如第２２段所述。
递延所得税负债和递延所得税资产的确认…未利用
可抵扣亏损和未利用税款抵减
34．如果很可能获得能利用尚未利用的可抵扣亏损和未利用的税款抵减来抵扣的未来应税利润，对于未利用可抵扣亏损和未利用税款抵减的向后期结转，应确认一项递延所得税资产。
35．未利用可抵扣亏损和未利用税款抵减结转后期产生的递延所得税资产的确认标准，与可抵扣暂时性差异产生的递延所得税资产的确认标准相同。但是，未利用可抵扣亏损的存在足以表明未来应税利润可能不会获得。因此，在企业有最近亏损记录的情况下，只有当企业有足够的应税暂时性差异，或存在令人情服的其他证据表明企业将来能够获得足够的、可以利用尚未利用的可抵扣亏损或未利用的税款抵减来抵扣的应税利润时，企业才确认一项由未利用可抵扣亏损或税款抵减产生的递延所得税资产。在这种情况下，第８２段要求披露递延所得税资产的金额以及支持其确认的证据的性质。
36．企业估计获得可利用尚未利用的可抵扣亏损或未利用的税款抵减来抵扣的应税利润的可能性时，应考虑以下标准：
（１）企业是否有足够的、与同一税务部门和同一纳税主体相关的应税暂时性差异，该差异将产生能利用尚未逾期的未利用可抵扣亏损或未利用税款抵减来抵扣的应税金额；
（２）企业是否在未利用的可抵扣亏损或未利用的税款抵减逾期前，很可能获得应税利润；
（３）未利用可抵扣亏损是否由不大可能再出现的可辨明的原因形成；
（４）企业是否可获得税务计划机会（参见第３０段），该机会将在未利用可抵扣亏损或未利用税款抵减的可利用期间产生应税利润。
如果不是很可能获得能够利用尚未利用的可抵扣亏损或未利用的税款抵减来抵扣的应税利润，就不能确认递延所得税资产。
递延所得税负债和递延所得税资产的确认…未确认
递延所得税资产的重估
37．在每一个资产负债表日，企业要对未确认的递延所得税资产重新估价。企业确认以前未确认的递延所得税资产，应以未来应税利润使收回递延所得税资产成为很可能为前提。例如，贸易条件的改进，可能使企业更有可能在未来产生足够的应税利润，从而使递延所得税资产满足第２４段或第３４段设立的确认标准。另一个例子是，企业在合并日或以后重新估价递延所得税资产（参见第６７段和第６８段）。
递延所得税负债和递延所得税资产的确认…对
子公司、分支机构及联营企业的投资和在合营企业中的权益
38．如果对子公司、分支机构及联营企业的投资和在合营企业中的权益［即母公司或投资者占子公司、分支机构、联营企业或被投资企业的净资产（包括商誉的账面金额在内）的份额］的账面金额与该投资或权益的计税基础（通常是成本）不一致时，会产生暂时性差异。这些差异也可能在若干不同的情况下产生，例如：
（１）子公司、分支机构、联营企业和合营企业存在未分配利润：
（２）母公司和其子公司分处在不同的国家时，汇率发生变化；
（３）对联营企业投资的账面金额减少到其可收回金额。
如果母公司在其单独财务报表中以成本或重估价对投资计价，那么在合并财务报表中的暂时性差异可能与母公司单独财务报表内该投资的相关暂时性差异不一致。
39．对于所有与对子公司、分支机构及联营企业的投资和在合营企业中的权益相联系的应税暂时性差异，企业应确认一项递延所得税负债，但满足以下两个条件的则例外：
（１）母公司、投资者和合营者能够控制该暂时性差异转回的时间；
（２）该暂时性差异在可预见的未来很可能不会转回。
40．当母公司控制了其子公司的股利政策时，就能够控制与那项投资相关的暂时性差异（包括由未分配利润及任何外币折算差额产生的暂时性差异）转回的时间。而且，当暂时性差异转回时，却常常难以确定应付的所得税金额，因此，当母公司已经确定那些利润在可预见的将来不予分配时，母公司不应确认递延所得税负债。同样的考虑适用于对分支机构的投资。
41．企业应以其本身的货币核算构成其经营整体组成部分的国外经营的非货币性资产和负债（参见《国际会计准则第２１号汇率变动的影响》）。如果国外经营的应税利润或可抵扣亏损（从而非货币性资产和负债的计税基础）以外币确定，汇率变动会产生暂时性差异。因为这种暂时性差异与国外经营本身的资产和负债相关，而不是与报告企业在该国外经营的投资相关，报告企业应确认
