避税行为与反避税技巧-第15章

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对烟酒征收统一税也会产生同样效果。拿酒来说，酒分白酒、色酒、果料酒、啤酒等多种，若再细分，还可分出更多种。酒的市场变化有其特有的规律，生产经营厂家掌握这些规律，其产品的出售就可以保持良好的势头，税负转移也就容易。反之就困难。事实上，凡是征收范围广的税（除直接税外），在某种意义上等于没有征税，因为它并没有影响市场选择的条件，也没有影响需求程度，只是在同类商品价格上增加了一个金额相等的附加值。企业之间原有的竞争格局没有改变，只要生产经营者依旧按照市场供求规则从事生产经营活动，它们的生产经营成果仍会被消费者承认，成本及各项费用仍会得到补偿，税负也会转移。　
从事消极税负转移的情况与从事积极税负转移的情况就大大不同了。在仅对某一种类商品开征特定税种时，直接意义上的税收转移就难以实现。因为这时的税负承担者很具体，无法进行合法偷换。　
＇案例七十八＇　
茶和咖啡同属饮料，如果课税于茶而免税于咖啡，当茶价上涨时，饮茶者改饮咖啡，以至茶的消费减少，这时，茶商如果想把税款加到茶价上去进行转嫁就很困难。惟一的选择就是进行消极抵制办法，即改变生产、经营方向，从事茶叶替代品——咖啡的生产和经营。　
（三）供求弹性调节法　
供求弹性调节法是根据市场变化进行的商品课税转嫁。前面曾经说过，商品的市场价格受供求规律的支配，这在国际市场上表现得特别明显。需求的变动影响供给，供给的变动作用于需求。商品的价格随着供给和需求的变动上下波动。税收能否转嫁，主要看纳税者怎样利用市场供求变化以及怎样引导这种变化。运用市场调节主要从以下几个方面实施。　
第一，在某些条件既定的情况下，课税商品对消费者来说属于可要可不要的消费品时，该商品生产者和经营者就不要强制进行税收转嫁的尝试。价格低，人们购买的就多；价格高，人们购买的就少。转移税收尝试会使该商品难以销售出去。一旦商品滞销后再降价处理，问津的人就会减少（因为降价往往意味着产品质量发生了问题）。　
＇案例七十九＇　
我国北方的糖炒栗子，１０年前的价格是一元钱０。5公斤，而现在高达五元钱０．５公斤，买主大大减少。１９８８年底北京市东四一家食品店因买主不多，曾一度降为２元０。5公斤，结果不但没有招来新的买主，反而把老主顾也吓跑了，因为人们怀疑它的质量和储存的时间过于长久。　
第二，如果课税产品供不应求，需求量与供给量相差十分悬殊，且该课税产品价格被抬得过高的情况下，生产厂家在努力扩大生产的同时，生产经营者都应该尽最大的可能把承担的税收连同各种费用一道转移给购买者，进行彻底的税负转移（当然，这样做的前提条件是商品市场价格是由供求关系决定的，而不是依靠指令和计划确定的）。应当指出，在商品经济中，税负转移不是不光彩的，也不是一件坏事，它是加速供求关系平衡，促进市场繁荣的一种手段。　
第三，当商品的供给一定时，如果需求增加或保持不变，再生产经营者可以将其承担的税负加到商品价格上，转嫁给商品的购买者或消费者。这种状况多是由一种商品生产相对处于数量、质量稳定状态过程中，即社会再向该产品生产企业投资，就会导致供大于求，而若从这些已有生产企业中抽走资金减少生产，又会导致供给不足这样一种局面。这种局面在重大应用技术发明和扩大生产之前是一种普遍现象，因而，在这种情况下实行税负转移也是较为普遍的。　
第四，当需求一定时，如果供给不变或者减少，税负就可以通过价格上涨方式转移给购买或消费者。比如妇女的女红商品，多数情况下它的需要处于一种稳定状态当中，这种商品的生产者和经营者在供给上稍作减少调整，它们的税负就可转移给购买者。事实上，我们国家一些地区已经这样做了。　
二、税负转嫁避税法的案例分析　
＇案例八十＇　
我国南方一些竹木产区生产的竹木地板的特点是清凉、透气、加工制造简单，但与革制地板、化纤地毯等比较，不够美观、漂亮。经营者将竹木地板的定价确定为１０元一平方米。由于竹木地板只适合于南方潮湿地区，北方多数地区无法使用（竹木地板易裂、怕干燥），市场需求不大。结果竹木地板生产经营者只能维持１０元一平方米。这在当地已被认为是很高的价格标准，有关税负只能由厂家和经营者负担。１９８７年，日本人发现了这种竹木地板，经他们分析测定，这种竹木地板具有很大的医学价值，对维持人们身体内某种元素的平衡有重大帮助作用。因此，日本及东南亚国家纷纷订货，原来１０元一平方米的竹木地板一下变成９美元一平方米，外贸部门又在９美元一平方米上加３美元，成为１２美元一平方米，这样，竹木地板的生产经营厂家利润大增。原来每平方米地板承受的有关税负统一转给了日本人和东南亚人。竹木地板生产经营者前后这一突变不仅使他们看到了自己活动的价值，也使他们意识到独占商品的重要性。　
三、税负转嫁避税法的反避税查处突破口　
（一）对纳税人的反避税应注意以下几点　
１．区分不同税目的纳税人，根据纳税人的应税行为准确界定其纳税义务　
营业税的征收范围涉及第二产业，涵盖整个第三产业，在不同税目的某些项目上，可能会出现征税范围交叉的问题，如文化体育业与娱乐业中某些体育项目的交叉，服务业中的咨询业与金融保险业中的咨询业务的交叉，服务业中的餐饮业与娱乐业中餐饮服务交叉等等。而且，由于在营业税税收负担的设计上，不同税目之间的税负轻重是不同的，这就使得纳税人可能利用上述的税目间的交叉，通过避免成为高税负纳税义务人，达到避税目的。因此，税务稽查人员在判定不同税目的纳税人时，要熟练掌握税收法规中对上述交叉问题的具体规定，严格界定纳税人应税行为的性质，合理确定其纳税义务。　
２．区分增值税纳税人和营业税纳税人的界限　
对于发生混合销售（即一种经营行为既涉及货物销售，又涉及提供应税劳务）的纳税人，从事货物生产、批发或零售的，为增值税的纳税人；其他单位和个人，为营业税的纳税人。其中，从事货物生产、批发或零售的纳税人包括以从事货物的生产、批发或零售为主，并兼营应税劳务的纳税人在内。　
对于发生兼营业务（即一个纳税人同时经营属于营业税征税范围的项目和属于增值税征税范围的项目）的纳税人，在稽查时应特别注意审核其应税收入能否严格划分清楚，如果纳税人能将上述兼营项目分别核算，可以分别就不同项目营业额（或销售额）按营业税或增值税的有关规定申报纳税；如果纳税人不能将上述兼营项目分别核算，则全部收入按增值税计征。　
（二）对扣缴义务人的反避税要点　
（１）查实扣缴义务人是否依法履行扣缴义务。具体可通过审查扣缴义务人的账簿资料，看其对扣缴情况是否有明细记载，审查其扣缴税款的计算是否正确。　
（２）查对扣缴义务人的扣缴情况是否真实。反避税时应注意扣缴义务人在计算纳税人代扣代缴的税款时，是否已将全部应税款项计算在内，有无以支出冲抵收入，或将某些价外收费剔除后计税的现象。　
对于应扣未扣、应扣少扣的税款，按税法规定应当由扣缴义务人补缴。　
四、税负转嫁避税法的反避税查处技巧案例解析　
＇案例八十一＇　
税务人员在审查中山森泰电子公司的应付工资时，发现本年度工资费用比上年度有较大幅度的增长。进一步审查得知，在建工程工资支出5０万元计人生产成本。其会计分录为：　
借：生产成本　　　　　　　　５00，000　
贷：应付工资　　　　　　　　５00，000　
＇案例分析＇　
账户检查人员通过进一步了解和查阅有关成本支出账簿，查阅工资发放单，证实了在建工程挤入生产成本的事实。　
＇处理意见＇　
如果年度内发现问题，应作如下调整：　
借：在建工程　　　　　　　　500，000　
贷：生产成本　　　　　　　　500，000　
若次年发现问题，则应作如下调整，假设所得税率为３０％，盈余公积计提率为净利的１０％，投资者利润分配为净利润的５０％。　
（１）借：在建工程　　　　　　　　500，000　
贷：应交税金——应交所得税　　１５０，000　
（２）借：以前年度损益调整　　　　３５０，000　
贷：利润分配——未分配利润　　３５０，000　
（３）借：利润分配——未分配利润　　２１０，000　
贷：盈余公积　　　　　　　　３５０，000　
应付利润　　　　　　　　１７５，000　
（４）借：应付利润　　　　　　　　1７５，000　
应交税金——应交所得税　　１５０，000　
贷：银行存款　　　　　　　　３２５，000　
（一）税务干部在反避税工作中应特别注意：　
（１）低列或漏列应变税金。表现在应交税金账户未按税法规定的要求计算各项税收，企业以各种方式逃税漏税，应交税金账户被低列。账户检查人员应验证企业应交税金的计税基数是否正确，有无多计少计的现象。同时还要审查企业选用的税率是否适当，各项税收的减免是否符合规定。　
（２）应交税金长期挂账。表现在企业长期拖欠应交的各项税金，造成国家税收入库困难。账户检查人员若发现被查单位应交税金余额较大，且挂账时间较长，应督促企业尽快结清所欠税款，以防国家税收的流失。　　　　　
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第十八节　　再投资避税法的反避税查处技巧　
外商投资企业的外国投资者的再投资优惠分两种情况：　
一是外商投资者将从外商投资企业取得的利润直接再投资于该企业，增加注册资本；　
二是将该利润作为资本投资其他外商投资企业。　
直接再投资要求外国投资者的第一种再投资发生在从该企业提取利润之前，第二种则为提取后直接创办其他外商投资企业。该外国投资者应当自其再投资资金实际投入之日起一年内，持载明其投资金额、投资期限的增资或者出资证明，向原纳税地税务机关申请退税。在外国投资者按税法规定申请退税时，外国投资者还应提供能够确认其用于再投资利润所属年度的证明；不能提供证明的，由当地税务机关采用合理的方法推算确定。　
一、再投资避税法的成因　
再投资避税法是指投资者根据国家税收政策对再投资的有关规定，对再投资的方式进行选择，以达到节税目的的方法。所谓再投资是指投资者用其资本利得再次进行投资的行为。　
为了鼓励外国投资者将其在中国境内分得的利润，直接投资于中国的企业，我国税法中制定了有关再投资税收优惠的政策。该政策的内容是，外商投资企业的外国投资者，将从企业取得的利润，直接再投资于该企业，增加注册资本，或者作为资本投资举办其他同投资企业，其经营期不少于５年的，经投资者申请，税务机关批准，退还其再投资部分已缴纳所得税款的４０％。对再投资兴建或扩建产品出口企业或先进技术企业的，退还其再投资部分已缴纳的全部税款，享受再投资退税的条件是：　
（１）外国投资者用于再投资的利润应属于原资本性投资的外商投资企业分得的利润，不包括外国投资者从其在中国境内的分公司或其他形式的营业机构场所赚取的利润。　
（２）可以享受再投资退税的投资额应属于以实际缴纳了企业所得税后的利润中分得的利润（股息），若用分得的享受免税的利润进行的再投资则不能享受退税。　
（３）该再投资应该是直接性投资，即外国投资者对其从企业分得的利润未曾提取而直接用于该企业的再投资，或者是对分配的利润提取后直接转至新举办或扩建的其他外商投资企业作为投资。若外国投资者将企业分得的利润先转入其在华设立的分支机构账户，然后再用于进行再投资，则不属于直接性再投资。　
（４）再投资应进行注册或增加原企业的注册资本。　
（５）再投资举办或扩建的外商投资企业，自投资之日起，其经营期应不少于５年。　
（６）对再投资兴建或扩建产品出口企业或先进技术企业的，应提供审核部门出具的举办、扩建企业为产品出口或先进技术企业的证明。　
由于再投资退税的优惠规定仅适用于外国投资者，再投资选择法也仅指外国投资者再投资时所进行的选择。再投资选择法的采用应注意几个条件：　
（１）有来源于外商投资企业的利润；　
（２）必须是直接性投资；　
（３）必须经有关部门审核批准；　
（４）经营期应不短于规定期限　
二、再投资避税法的案例分析　
＇案例八十二＇　
美国投资者汉姆斯在我国投资举办龙华百利金实业公司，该公司按３０％的税率缴纳企业所得税，汉姆斯从龙华百利金税后利润中分得利润（股息）为１00万元，并直接将之用于本企业扩大再生产，再投资后经营期在５年以上，那么对该投资者用于再投资的１00万元利润已缴纳所得税款应予以退还。其计算公式为：　
应退税款=１00万元÷（１…３０％…３％）×３０％×１00％=44．７７６万元（其中３％为地方所得税率）　
由此可见，无形之中又多退回税款４５万元，相当于企业再创利润４５万元。　
三、再投资避税法的反避税查处突破口　
在检查再投资退税时，要注意其再投资资金的来源及投向是否符合相关规定，并合理确定其用于再投资的利润的所属年度，以查明有无不符合规定多退或少退税款的情况。对于全额退税的情况，要求外国投资者是在中国境内直接再投资举办、扩建出口产品企业或者先进技术企业，此时，外国投资者还应提供审核确认部门出具的确认创办、扩建的企业为产品出口企业或者先进技术企业的证明。　
税法规定，外商投资者直接投资创办、扩建的企业，自开始生产、经营之日起３年内没有达到产品出口标准和没有被继续确认为先进技术企业的，应当缴回已退税款的60％。对全额退税后再补缴的稽查应从以下几点着手：　
（１）核对外商投资者提供的有关证明的有效性、合法性，确认是否属原应全额退税，现在再补缴税款的情况。　
（２）检查退税计算是否正确，是否已足额补税。再投资退税额应以分配税后利润的企业所实际适用的税率，把分配利润还原为税前利润所得进行计算。计算公式为：　
　　　　　　　　　　　×退税率　
注意，若当初已免征地方所得税，则上式中地方所得税税率为零，也就是说，依企业的实际纳税情况来确定。　
税法规定，再投资的经营期不得少于５年。再投资不满５年撤出的，应当缴回已退的税款。　
四、再投资避税法的反避税查处技巧案例解析　
＇案例八十三＇　
深圳三都乐实业发展公司１99１年设立并开始生产经营，经营期为２０年，美方哈嘉迪公司与中方君中乐公司的利润分成比例为２：３。１９９１年深圳三都乐实业发展公司获得500万元，美国哈嘉迪公司将分得的利润再投资于本厂，增加注册资本。１９９３年该企业获利２８00万元，美国哈嘉迪公司以分得的利润再加上自己的投资１000万元又办一出口企业，该企业当年开始经营，经营