避税行为与反避税技巧-第6章
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＇案例二十六＇
永捷科技（深圳）有限公司属外商投资企业，注册资本为２000万美元，合同规定１99８年底注册资金应到位５０％，１９９６年６月３０日全部到位。但实际上，到１99８年底，其注册资金仅到位600万美元，这时企业另借款800万美元，发生利息支出１00万美元。该企业将全部利息支出均计人本期“财务费用”，予以列支。
该企业１99８年底应到位资金１000万美元，实际到位600万美元，差额400万美元。企业实际借款８00万美元，其中有400万美元应被视为注册资本，与其相关的利息支出将不予列支。因此其发生的利息支出５０万元（即１00×400800）应从当期“管理费用”中转出，并调增应纳税所得额５０万元，相应增加所得税额。
＇案例二十七＇
税务人员在审查深圳连达电子有限公司大修理业务时发现，该企业大修理实行预提费用制度，且费用已提足。当期发生大修理费１20000元。其会计分录为：
借：制造费用 １20，000
贷：银行存款 １２０，000
＇案例分析＇
实行预提大修理费用的企业，其发生的大修理费用应冲减预提费用。该企业的做法是制造费用虚增，生产成本虚增，挤占了成本。
如果是年度内发现的，应作如下调账分录：
借：预提费用 １20，000
贷：制造费用 120，000
若是次年发现的，则应作如下调整：（假设所得税率为３０％，盈余公积提取率为净利的１０％，投资者利润分配为净利的５０％）。
（１）借：预提费用 １２０，000
贷：应交税金——应交所得税 ３，600
以前年度损益调整 ８，400
（２）借：以前年度损益调整 8，400
贷：利润分配——未分配利润 ８，400
（３）借：利润分配——未分配利润 ５，040
贷：盈余公积 840
应付利润 ４，200
（４）借：应付利润 ４，200
应交税金——应交提得税 ３，６00
贷：银行存款 ７，８00
根据费用分摊避税的反避税突破原理，税务工作人员在对企业的“待摊费用”、“预提费用”、“管理费用”、“制造费用”、“财务费用”等账户进行查验时，应重点审查是否符合税法规定，即使有相当一部分的费用在会计处理上符合《企业会计准则》，但必须对照税法，是否有对立，若有，则以税法为依据。因为税务会计与财务会计所得的利润结果是不相同。就像＇案例二十四＇，江西君山电子公司对大修理基金、存货减值准备以及长期投资或减值准备，在会计处理上符合谨慎性原则，符合企业会计准则，任何人都不能讲该企业在会计处理上是错误的，但以此来申报所得税，则必须符合税法。
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第五节 技术改造时机选择避税法的反避税查处技巧
任何企业在进行技术改造时都有一个最佳时间选择，这个选择正确与否与企业的利润有十分重要的关系。下面的分析和公式计算仅是向读者和纳税者提供了一个基本思路和具体方法，具体到某一个企业、某一个纳税人，都应该根据自己的实际情况进行测算，以便确定一个符合自己实际需要的技术改造时间表。
一、技术改造时机选择避税法的原理
技术改造是指企业固定资产使用一段时间后，为改善其工作性能和产生更好的收益，而对其进行技术和工艺上的革新、改造。从理论上讲，技术改造可以在固定资产使用一段时间后的任何一段时间内进行。但在实际生活中如何选择技术改造时间，使企业获得更多更好的经济效益，则是一个重要的技术问题，从纳税角度讲，企业选择不同的时间也会对纳税产生影响。因此，技术改造时间并非任意，而是有一个时机选择的问题，即选择最佳时间有利于避税活动。选得好，企业获得好处多，纳税额就相对减少。反之，企业好处少，纳税额就多。因为技术改造后，每年折旧、销售收入、利润、税金都会发生一定的变化。
无论技术改造时间选在哪一年，都可以用以下的公式计算出企业的利润增长率、纳税额增长率、税负增长率。
＇案例二十八＇
若折旧年限为１２年，在第６年实行技术改造，则公式如下：
企业以最初投资采用的固定资产设备平均使用折旧法时预期实现的利润为基数，技术改造选择的不同年限，利润增长造成的纳税额增长和税负增长是不相同的；企业利润率、纳税增长率和税负增长率也是各不相同的。然后将不同年限的上述指标作一比较，就会找出哪一年进行技术改造经济效益最大，利润最高，税负最少。
进行这种比较可采用下面的计算公式来完成：
由上述公式计算出的数值表明，企业在哪一年进行技术改造，税负最轻，税后利润最多。
二、技术改造时机选择避税法的案例分析
从纳税角度看，公司选择不同技术改造时间会对纳税产生影响。因此，技术改造并非是何时都可以进行的一项公司活动，而是有一个时机选择的问题。选择得好，公司获得的好处就多，纳税额就相对少。反之，公司就不能获得避税上的好处。
＇案例二十九＇
武汉友兴电脑制作公司拥有固定资产价值１00万元，使用期十伍年，且该公司实行平均使用年限法提取折旧。当机器正常运转且是满负荷工作时，该机器设备十年内生产产品的收入和利润如表４…５所示（外商：二免三减半）。
表4…5 该公司十年内折旧、销售收入及利润分年表
年 限
项 目第
一年二三四五六七八九十
折 旧10万10万10万10万10万10万10万10万10万10万
收 入20万20万19万18万17万16万15万14万13万12万
利 润10万10万9万8万7万6万5万4万3万2万
免税额20万元，交税额：24×１５％=３．６万元，
20×３３％=６。6万元。
①如果第三年进行技术改造，即用已提的20万元固定资产设备进行性能改进和完善，使利润增加。那么从第三年到第十年这八年中，年折旧、销售收入、利润、税金及税负就会如表４…６所示。
表4…6 技术改造后该公司折旧、销售收入、利润、税金表
年限
项目第三年第四年第五年第六年第七年第八年第九年第十年
折旧（万）12。512。512。512。512。512。512。512。5
收入（万）2727262524232221
利润（万）14。514。513。512。511。510。59。58。5
免税额２０万元， 交税额：４２。5×１５％=６．３７５万元，
５２．５×３３％=１７．３７５万元。
②如果第四年进行技术改造，即用前 30万元对所设备进行性能改造，以增加经济效益，那么从第四年到第十年中，每年折旧、销售收入、利润如下表：
表4…7 技术改造后该公司折旧、销售收入、利润、税金表
年限
项目第四年第五年第六年第七年第八年第九年第十年
折旧（万）14。2914。2914。2914。2914。2914。2914。29
收入（万）30292827262524
利润（万）15。7114。71113。7112。7111。7110。719。71
免税额２０万元， 交税额：（９＋３０。42）×１５％=５。9１3万元， ５８．５５×３３％=１９．３２。
③如果第五年进行技术改造，即用前四年已提折旧40万元对所用设备进行性能改良，以增加经济效益，那么，从第五年到第十年这六年中，每年折旧、销售收入、利润、税负的变化如下表：
表4…8 技术改造后该公司折旧、销售收入、利润、税金表
年限
项目第五年第六年第七年第八年第九年第十年
折旧（万）16。6716。6716。6716。6716。6716。67
收入（万）353533312927
利润（万）18。3318。3316。3314。3312。3310。33
免税额20万元， 交税额：３５．３３×１５％=５．３０万元，
７１．６５×３３％=２３．６４。
④如果第七年进行技术改造，即用前六年已提折旧６０万元，对所用设备进行性能改良，以增加经济效益，那么，从第七到第十年这四年中，每年折旧、销售收入、利润、税金、税负的变化如下表：
表4…9 技术改造后该公司折旧、销售收入、利润、税金表
年限
项目第七年第八年第九年第十年
折旧（万）25252525
收入（万）60585654
利润（万）35333129
税金（万）15。87515。07514。27513。475
税负（％）45。3545。6846。0546。46
免税额２０万元，交税额：24×１５％=３。6万元，（６＋５８．７）×３３％=２１．３5万元
由此可见，该企业在第四年进行设备的技术改造最为有利。此时避税最多，税负最轻。
三、技术改造时机选择避税法的反避税查处突破口
税务人员对于企业运用技术改造时机选择避税时，首先要找的突破点是该机器设备按照出厂设计要求一般是在第几年需要进行技术改造，第二是企业本身进行技术改造选择年份是否与市场变化密切相联，是否与企业经营业绩好坏有直接联系，是否与企业产品更新换代相关联。
在＇案例二十八＇中，武汉友兴电脑公司在选择第四年进行技术改造，其内部与外部的条件是否具备？是否非要进行技术改造不可？税务人员在查明上述情况后，才能作出处理意见。一般地讲，企业进行技术改造必须具备下列文件资料：
（１）生产技术部门的建议；
（２）市场部门对该产品销售所作的分析报告；
（３）公司董事会或经理办公会所作的决议；
（４）技术改造时所进行的“会计账务处理”。
税务人员如查明上述文件和凭证确属正常，则按税法有关规定，予以确认。
四、技术改造时机选择避税法的反避税查处技巧案例解析
＇案例三十＇
杭州旺友电子有限公司为扩大再生产，当月1月１日借入200万元准备用于更新改造一生产流水线，借款利率为１２％，期限为两年。该工程于３月１日开工，当年11月１日完工。根据工程结算，改造该生产流水线实际发生原材料成本１20万元，人工费用20万元，其它60万元（包括利息支出24万元），企业会计账面处理如下：
借：在建工程 ２，000，000
贷：原材料 １，200，000
应付工资 200，000
银行存款 600，000
＇案例解析＇
根据《会计准则》规定，为在建工程而发生的借款利息应按照工程建设的时间区别对待：建造期间发生的借款利息应计人在建工程成本，开工前和竣工后发生的借款利息应计入当期损益，借记“财务费用”。因此，该企业的这种做法，其结果是虚增了固定资产的原值，也虚减了当期财务费用、虚增了当期利润，造成会计信息反映失实。税务人员建议企业作如下调整：
借：财务费用 24０，000
贷：在建工程 24０，000
＇案例三十一＇
江西华旺电子有限公司属中外合资经营企业中、外双方股份比例分别为40％、60％，为了扩大业务的需要，该合营企业决定与九江力新电子有限公司共同创办一家新企业，经批准，该企业中双方出资比例也分别为40％、60％，且该企业是按中外合资经营企业法成立的。由此，该企业在计算缴纳税款时，即按照外商投资企业和外国企业所得税法的规定执行，并适用相关的优惠。
＇案例解析＇
新成立的企业中，原江西华旺电子有限公司的出资比例虽为40％（大于２５％），但外商投资者在新企业中的投资比例仅为24％（40％×60％），低于２５％，因此，该企业不能视为外商投资企业，只能视为国内联营企业，按照内资企业所得税法的规定计算纳税。
对于组成法人的合作企业和外商独资企业与内资企业再合营，只要符合上述两条规定，也应给予同等的待遇。
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第六节 筹资避税法的反避税查处技巧
筹资避税法是指利用一定的筹资技术使企业达到最大获利水平和税负减少的方法。对任何企业来说，筹资是其进行一系列经营活动的先决条件。没有资金，任何有益的经济活动和经营项目都无法达到，与经营相关的赢利和税收也就缴不上去。然而，怎样筹资？怎样才能使筹资达到最大效益？这个问题的回答就不那么简单了。一般来说，筹资方法有：
（１）争取财政拨款和补贴；
（２）金融机构贷款；
（３）自我积累法；
（４）社会集资和企业间拆借；
（５）企业内部集资。
所有这些筹资方法基本上都可满足企业从事经营生产活动对资金的需求。从纳税角度看，这些筹资方法产生的税收后果都有很大的差异。同时，对某些筹资形式的利用可有效地帮助企业减轻税负，获得税收的好处。
通常的情况是：自我积累筹资方法所承受的税收负担要重于向金融机构贷款所承受的税收负担，贷款筹资所承受的税收负担重于企业之间相互拆借所承受的税收负担，企业之间相互拆借所承受的税收负担重于企业内部集资承受的税收负担。这是因为从资金的实际拥有或对资金风险负责的角度看，自我积累筹资的方法最大，企业内部集资入股方法最小。因此它所承担的税负也相应地大和小。从避税角度看，企业内部集资和企业之间拆借方式产生的效果最好，向机构贷款次之，自我积累效果最差。原因是内部集资和企业之间的拆借涉及到的人员和机构较多，容易使纳税利润规模降低，有助于实现“削山头”。金融机构贷款次之，但是企业仍可利用与机构的特殊联系实现部分避税和较轻度的避税。自我积累法由于资金的占有者合二为一，税收难以分摊和抵消。从税负和经营的效益关系来看，自然积累资金要经过很长时间才能完成，而且企业投入生产和经营活动之后，产生的全部税负由企业自负。贷款则不同，它不需很长时间就可以筹足，而且投资产生收益后，出资机构实际上也要承担一定的税收，即企业归还利息后，企业的利润有所降低，特别是税前还贷政策，其本质是用财政的钱还贷款。因此，企业实际税负被大大地降低了。所以说，利用贷款从事生产经营活动是减轻税负、合理避开部分税款的一个途径。
一、筹资避税法的筹资方式
筹资法是指利用一定的筹资技术使企业达到最大获利水平和税负最轻的方法。对任何一个企业来说，筹资是进行一系列经营活动的先决条件。如果没有资金，任何一项经营活动都无法进行，与经营相关的盈利和税收更无从谈起。然而怎样筹资，怎样才能使筹资达到效益最大，这是一个比较复杂的问题。这里先讨论企业筹资的方式。
（１）企业自我积累，即通过企业自身经营活动的不断扩大，增加盈利，增强积累，扩大、增加投资。这是目前我国国有企业的突出弱点。从企业未来的改革方向看，企业要真正有生命力，必须依靠企业自身来提高经济效益，这应该成为筹资的主要渠道，基本上是通过税后利润形成。企业税后留利是劳动者在生产中创造价值的一部分，这部分数额大小取决于两方面的因素。一方面是国家有关规定，另一面是企业经营水平。国家的规定是确定国家、企业和个人三者利益关系的具体准则，�
