会计学原理(新编)-第6章
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１２３０出售产品货款未收４５，０。
００借７５，０。
０１２３１本期发生额及期末余额１０５，０。
０６０，０。
００借７５，０。
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６４会计学原理（新编）
图表２－７应收帐款明细分类帐帐户名称：大华工厂１９×年凭证摘 要借方贷方借或贷余额月日号数１２１期初余额借２０，０。
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１２８（略）出售产品货款未收６０，０。
００借８０，０。
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１２１５收回欠款６０，０。
００借２０，０。
０１２３１本期发生额及期末余额６０，０。
０６０，０。
００借２０，０。
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帐户名称：新谊公司１９×年凭证摘 要借方贷方借或贷余额月日号数１２１期初余额借１０，０。
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１２３０（略）出售产品货款未收４５，０。
００借５５，０。
０１２３１本期发生额及期末余额４５，０。
００借５５，０。
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有的总分类帐户所反映的经济内容比较广泛，也可以在总分类帐户下先设置必要的二级帐户，然后在二级帐户下再分设明细帐户。 在设置二级帐户的情况下，二级帐户对总分类帐户来说，带有明细分类帐户的性质，对于明细分类帐户来说，又带有控制帐户的性质。
第五节 复式记帐的意义
复式记帐就是在每一经济业务发生后，以相等的金额在两个或两个以上相互联系的帐户中记录资金增减变化的方
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会计学原理（新编）７４
法。 例如，以现金支付费用，一方面要在现金帐户中记录现金的减少，另一方面又要同时在有关费用帐户中记录费用的增加。 又如，企业向银行借入一笔款项，一方面要在银行存款帐户中记录存款的增加，另一方面要同时在银行借款帐户中记录借款的增加。复式记帐法的道理，现在看来似乎并不复杂，但在会计的发展历史上，却有着划时代的意义。 会计之所以能从一种简单的记录计算方法发展成为一门科学，复式记帐法的产生起了奠基的作用。它的历史功绩决不限于记帐方法的本身，而是推动着现代会计方法体系的形成，因此不少学者把复式记帐视为会计核算方法的核心，把它誉为“会计科学史上的伟大建筑”。
复式记帐法对于完整、系统、正确地反映企业、单位的资金运动，建立严密的核算体系，具有重要的意义。首先，复式记帐法可以如实地反映经济活动的来龙去脉。企业、单位的经济活动，是由无数的经济业务所组成的，每一经济业务的发生又都要引起有关会计要素的增减变化。 所有的有关会计要素的增减变化显示了资金运动的全部过程。因此，每一经济业务所引起的有关会计要素的增减变化，并不是孤立的，而是与整个资金运动联系在一起的。 复式记帐法的采用，可以通过对有关会计要素增减变化的登记，将每一项单独的经济业务与整个经济活动联系起来；同时，复式记帐可以使各个帐户之间产生一种彼此关连、互相沟通的关系，使全部帐户都能以不同的形式连接起来，使任何一个帐户都不可能脱离其他帐户而独立存在，从而形成一个严密的
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８４会计学原理（新编）
帐户体系。 这样，帐户中所反映的会计要素的增减变化，就可以完整地反映出经济活动的来龙去脉，为经济管理提供系统的信息。其次，复式记帐法对于防止和检查会计数据的错漏，也有重要意义。 由于复式记帐法要求以相等的金额在两个或两个以上相互联系的帐户中作出双重记录，这就使帐户之间在数字上产生了一种互相核对、互相平衡的关系。 如果记帐发生遗漏、差错，这种平衡关系就会被破坏。 因此，利用复式记帐所产生的这种平衡关系，在记帐时可以防止不少数字上的错漏；在发生数字错漏以后，也可以用这种平衡关系来检查核对，使错漏能够易于发现。此外，复式记帐法不仅可以完整、系统、正确地反映企业、单位的资金运动，而且对现代会计核算方法的发展也起了催化作用。 例如，复式记帐要求以相等的数量作出双重记录，而要求数量上的相等，必然要求被记录的对象具有相同的质，不同质的记录对象在数量上是无法对比的，更说不上相等。因此会计所核算和监督的对象必然要统一为价值形式，并以货币作为计量单位。 这样，复式记帐法也就起了统一计量单位的催化作用。 又如，复式记帐对于建立现代会计的报表体系，也同样起着催化作用。 会计报表中起主干作用的资产负债表和损益表，从其基本结构来说，都脱不了复式记帐法的平衡原理。 而且，以资产负债表和损益表为主干的报表体系中所反映的经济指标，也只有采用复式记帐法才能提供。如果没有复式记帐法，会计报表决不可能对企业、单位的经济活动和财务状况提供全面的信息。因此从这一角度来说，复
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式记帐法对会计报表的发展和完善也起了相当重要的作用（关于会计报表的具体内容将在本书第七章中具体说明）。
复式记帐法，按照记帐符号、记帐规则、试算平衡方法的不同，可以分为借贷记帐法、增减记帐法和收付记帐法。借贷记帐法是最早产生的复式记帐法，也是当今世界各国通用的复式记帐法。增减记帐法是我国在本世纪６０年代以后开始在一部分行业中运用的一种复式记帐法。 收付记帐法是我国传统的记帐方法，在本世纪３０年代以前，收付记帐法比较多的是单式记帐法。本世纪３０年代以后，曾出现过一种改良的复式收付记帐法，称为“改良中式簿记”
，但流传不久便为借贷记帐法所代替。根据我国财政部１９２年１１月３０日发布的《企业会计准则》规定，企业的记帐方法统一采用借贷记帐法。
第六节 借贷记帐法的基本原理
一、借贷记帐法的产生借贷记帐法从其产生到基本定型，经历了将近二百年的时间。据目前已经发现的史料来看，借贷记帐法于１３世纪起源于意大利。 当时意大利的商品经济已发展到相当程度，加上海陆交通比较发达，沿海城市已形成了好多国际、国内贸易中心。 由于商品交换的需要，在这些地方出现了一种从事货币借贷业务和兑换各种不同货币的“银钱”行业，也就是银行的前身，这些银钱行业还为商人办理转帐结算。 他们对于各个有银钱往来的客户，分别开设往来帐户，每个帐户有两个记帐部位，一个部位记“我应当给他的”
（即债务）
，另
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０５会计学原理（新编）
一个部位记“他应当给我的”
（即债权）。这两个部位相当于帐户的贷方和借方。如果两个往来客户之间要办理转帐结算，那就在付款人的帐户上记入借方，在收款人的帐户上记入贷方。 这种帐户从银钱业对债权、债务的结算来看，最初是具有借、贷的本义的。 当时的这种记帐方法，虽然有了复式记帐的雏形，但帐簿的记载，仍是以文字叙述为主，并没有形成以数字平衡为基础的帐户结构。 而且，复式记帐的使用基本上只限于债权、债务的结算。 这种复式记帐方法，于１２１年首先出现在佛罗伦斯，因此会计学者称之为佛罗伦斯式记帐法。后来，在意大利的热那亚出现了一种更为进步的复式记帐法，记帐的对象已从债权、债务扩大到商品、现金，而且帐户的格式已分为左右两方，分别表示借方和贷方。 帐户的记录也从文字叙述为主改为数字平衡为主，每个帐户都要结出余额，并把借方或贷方列在相反的方向，求得帐户两方在数字上的平衡。这种记帐方法的发展，把借贷的记录从债权、债务扩大到了商品和现金的收付，因此，借、贷的本义已经失去，剩下的只是一种记帐符号而已。 这种记帐方法以在１３４０年在热那亚使用过的帐簿为代表，因此也就称它为热那亚式。 热那亚式虽比佛罗伦斯式有了明显的进步，但是当时还没有计算损益和反映企业资本的帐户，因此全部帐户的数字平衡还无法完全做到。到１５世纪时，在威尼斯开始出现了更为完备的帐户设置，既增设了计算损益和反映企业资本的帐户，而且还进行了全部帐户余额的试算平衡。１４９４年，卢卡。 巴其阿勒著书
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会计学原理（新编）１５
介绍了这种记帐方法，并从理论上作了论述。 借贷记帐法从此就基本定型了。 此后几百年，世界各国对会计理论和方法的研究虽有不少重大的进展，但借贷记帐法的基本原理，却仍沿用至今。二、借贷记帐法的主要特点前已说明，借贷记帐法的产生对会计核算的方法体系有着多方面的影响。 但从记帐方法的角度来分析，它的主要特点可以简单地归纳为以下几点：（１）借贷记帐法以“借”和“贷”作为记帐符号。 用“借”
（借方）
表示资产的增加或负债及所有者权益的减少；用“贷”
（贷方）表示资产的减少或负债及所有者权益的增加。（２）借贷记帐法对每项经济业务的记录，都按相等的金额，同时记入一个帐户的借方和一个帐户的贷方；或一个帐户的借方和几个帐户的贷方；或几个帐户的借方和一个帐户的贷方。 由于“借”
、“贷”是同时出现的记帐符号，而且双方的金额又是相等的，这就形成了借贷记帐法的“有借必有贷，借贷必相等”的记帐规则。（３）借贷记帐法对帐户不要求固定分类。 除了资产、负债、所有者权益、收入、费用、利润帐户以外，还可以设置资产和负债的共同性帐户。 共同性帐户可根据余额来确定其性质，如为借方余额，就是资产帐户；如为贷方余额，就是负债帐户。现以前面所举的五项经济业务为例，进一步说明借贷记帐法的特点如下：「例１」 购买原材料５，００元，货款尚未支付。
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２５会计学原理（新编）
购买原材料应记入“原材料”帐户，这是一个资产类帐户，增加数应记入借方。 货款未付应记入“应付帐款”帐户，这是一个负债类帐户，增加数应记入贷方。「例２」 以银行存款２０，００元归还短期借款。以银行存款归还短期借款，银行存款与短期借款同时减少。“银行存款”帐户属于资产类帐户，减少数应记入贷方；“短期借款”帐户属于负债类帐户，减少数应记入借方。「例３」 收回应收帐款１０，００元，存入银行。收回应收帐款应记入“应收帐款”帐户，“应收帐款”帐户属于资产类帐户，减少数应记入贷方。 存入银行应记入“银行存款”帐户，“银行存款”帐户也属于资产类帐户，增加数应记入借方。「例４」 以１０天后到期的汇票５，００元，支付前欠的原材料货款。开出汇票应记入“应付票据”帐户，这是一个负债类帐户，增加数应记入贷方。支付前欠货款应记入“应付帐款”帐户，这也是一个负债类帐户，减少数应记入借方。「例５」 经批准，将盈余公积３０，００元转作资本。盈余公积减少应记入“盈余公积”帐户，这是一个所有者权益类帐户，减少数应记入借方。 资本增加应记入“实收资本”帐户，这也是一个所有者权益类帐户，增加数应记入贷方。从上述五种类型的经济业务的举例中可以看出，任何经济业务的发生，至少要在两个相关的帐户中进行登记，即以相等的金额记入一个帐户的借方和另一个帐户的贷方，这就
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会计学原理（新编）３５
是借贷记帐法“有借必有贷，借贷必相等”的记帐规则。在实际工作中，有些经济业务比较复杂，往往会涉及一个帐户的借方与两个以上帐户的贷方，或是一个帐户的贷方与两个以上帐户的借方，即“一借多贷”或“一贷多借”。现举例说明如下。「例６」 购入原材料６，００元，支付银行存款４，５０元，其余暂欠。购入原材料应记入“原材料”帐户的借方，支付银行存款应记入“银行存款”帐户的贷方，暂欠的货款应记入“应付帐款”帐户的贷方。「例７」 收到债务人开出的汇票３，８００元，银行支票２，５００元，清偿前欠货款，收到支票后当即存入银行。收到债务人开出的汇票应记入“应收票据”帐户的借方，将支票存入银行应记入“银行存款”帐户的借方。 债务人清偿前欠货款，应记入“应收帐款”帐户的贷方。三、借贷记帐法下帐户之间的对应关系和会计分录从前面的举例中可以看出，每项经济业务发生后所登记的帐户之间，存在着一种互相对立而又互相依存的关系。 有时是一个帐户与另外一个帐户发生这种关系，有时是一个帐户与另外几个帐户发生这种关系，帐户之间的这种互相对立而又互相依存的关系，称为对应关系。 发生对应关系的帐户称为对应帐户。 从一个帐户的角度来说，与之相对应的帐户也称为对方帐户。 上面第一项举例中，“原材料”帐户与“应付帐款”帐户即为互相对应的帐户。“原材料”帐户的对方帐户是“应付帐款”帐户；“应付帐款”帐户的对方帐户是“原
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４５会计学原理（新编）
材料“帐户。 上面第六项经济业务中，”原材料“帐户与”应付帐款“
、“银行存款”两个帐户发生对应关系。“原材料”帐户的对方帐户有两个，即“应付帐款”帐户与“银行存款”帐户；“应付帐款”帐户与“银行存款”帐户的对方帐户都是“原材料”帐户。为了清晰地反映帐户之间的对应关系，从而记录资金运动的来龙去脉，并防止记帐的差错，在每项经济业务登入帐户之前要先编制会计分录（简称分录）。
会计分录是对每项经济业务指出其应登记的帐户、方向（借或贷）和金额的一种记录。现将前面所举七项经济业务，编制会计分录如下：（１）借：原材料５，０贷：应付帐款５，０（２）借：短期借款２０，０贷：银行存款２０，０（３）借：银行存款１０，０贷：应收帐款１０，０（４）借：应付帐款５，０贷：应付票据５，０（５）借：盈余公积３０，０贷：实收资本３０，０（６）借：原材料６，０贷：银行存款４，５０应付帐款１，５０（７）借：应收票据３，８０
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会计学原理（新编）５５
银行存款２，５０贷：应收帐款６，３０从上述举例中可以看出，会计分录有两种类型：一种是两个对应的帐户所组成的分录，即“一借一贷”
，这种分录称为简单分录；另一种分录是一个帐户与几个对应帐户所组成的会计分录，即“一借多贷”或“一贷多借”
，这种会计分录称为复合分录。四、借贷记帐法下帐户记录的试算平衡在借贷记帐法下，对每一项经济业务都是用借、贷相等的金额来记录的，因此全部帐户的借方发生额和贷方发生额也必然相等，从而，全部帐户的借方余额也必然与贷方余额相等。 这就形成了帐户之间的一系列平衡关系。 这种平衡关系主要包括以下三个方面：（１）全部帐户的期初借方余额合计数等于全部帐户的期初贷方余额合计数；（２）全部帐户的本期借方发生额合计数等于全部帐户的本期贷方发生额�
