企业会计准则讲解(2008)-第131章
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1 300 000
650 000
590000
250 000
700 000
300 000
3 790 000
占分部资产
合计的百分比
34。3％
17。1％
15。6％
6。6％
18。5％
7。9％
100％
（二）低于10％重要性标准的选择
业务分部或地区分部未满足三个重要性判断标准的，可以按照下列规定进行处理：
1。不考虑该分部的规模，直接将其指定为报告分部。在这种情况下，无论该分部是否满足10％的重要性标准，企业可以根据需要直接将其指定为报告分部。
2。不将该分部直接指定为报告分部的，可将该分部与一个或一个以上类似的、未满足规定条件的其他分部合并为一个报告分部。对分部报告的10％的重要性测试可能会导致存在多种业务或多地区经营的企业拥有大量未满足10％数量临界线的小业务分部或地区分部，在这种情况下，如果企业没有直接将这些分部指定为报告分部的，则可以将一个或一个以上类似的、未满足重要性标准的小分部合并成一个报告分部。
3、不将该分部指定为报告分部且不与其他分部合并的，应当在披露分部信息时，将其作为其他项目单独披露。如果企业不将该分部直接指定为报告分部，并且也不将该分部与其他未作为报告分部的其他分部合并为一个报告分部，则企业应当把这些分部作为其他项目（即未分配项目），单独进行披露。
（三）报告分部75％的标准
企业的业务分部或地区分部达到规定的10％重要性标准确认为报告分部后，确定为报告分部的各业务分部或各地区分部的对外交易收人合计额占合并总收入或企业总收入的比重应当达到75％的比例。如果未达到75％的标准，企业必须增加报告分部的数量，将其他未作为报告分部的业务分部或地区分部纳入报告分部的范围，直到该比重达到75％。此时，其他未作为报告分部的业务分部或地区分部很可能未满足前述规定的三个10％的重要性标准，但为了使报告分部的对外交易收入合计额占合并总收入或企业总收入的总体比重能够达到75％的比例要求，也应当将其确定为报告分部。具体确定时，可以按照上述第（二）款的相应规定处理。
【例36一5】沿用【例36一1】，根据报告分部的确定条件，符合条件已被确定为报告分部的分别是皮箱分部、手提包分部、公文包分部、销售公司分部，由于各报告分部的对外交易收入占企业总收入的比重分别为35。8％、16。5％、13。7％和24。8％，合计为90。8％，已达到75％的限制性标准，不需再增加报告分部的数量。具体计算见表36－5。
表36一5 金额单位：万元
项目
皮箱
手提包
公文包
销售公司
小计
……
合计
营业收入
431000
260000
230000
270000
1191000
……
1310000
其中：对外交易
390000
180000
150000
270000
990000
……
1090000
分部间交易
41000
80000
80000
……
220000
对外交易收入占
企业总收入百分比
35。8％
16。5％
13。7％
24。8％
90。8％
100％ 【例36一6】沿用【例36一3】资料，ABC公司根据规定已将北京、上海、陕西、浙江、四川和广东6个分部确定为报告分部，由于6个报告分部的对外交易收入合计额占企业总收入的比重为87。7％，已达到75％的限制性标准，不需再增加报告分部的数量。具体计算见表36一6。
表36一6 金额单位：万元
项 目
北京
上海
陕西
浙江
四川
广东
小计
……
合计
营业收入
10000
5000
300
3500
1000
3000
22800
……
26000
占企业总收入的百分比
38。5％
19。2％
1。2％
13。5％
3。8％
11。5％
87。7％
……
100％
……
（四）垂直一体化经营下报告分部的确定
如前所述，当业务分部或地区分部的大部分收入是通过与企业外部客户交易而取得时，在满足其他重要性条件的情况下，可以将该业务分部或地区分部确定为报告分部。但是，如果企业的内部管理按照垂直一体化经营的不同层次来划分，即使其大部分收入不通对外交易取得，仍可将垂直一体化经营的不同层次确定为独立的报告业务分部业务分部对外报告。
【例36一7】某石油化工企业的子公司分别从事石油勘探及生产、炼油、营销及分销、化工等业务，并独立进行管理，各子公司承担了不同的风险和报酬。在日常经营过程中，负责石油勘探及生产业务的子公司生产的90％左右的原油及天然气均销售给炼油公司，其余的销售给企业的外部客户。
虽然负责勘探及生产业务的子公司所取得的大部分收入来自于负责炼油的子公司，不符合大部分收入应当来自于对外部交易取得的规定，但是，由于该企业对各个子公司分别进行经营管理，并且各个子公司承担了不同的风险和报酬，因此，该企业在确定报告分部时，可以将石油勘探及生产子公司、炼油子公司、营销及分销子公司、化工子公司等业务分部分别作为报告分部。
（五）为提供可比信息报告分部的确定
企业在确定报告分部时，除应当遵循相应的确定标准以外，还应当考虑不同会计期间分部信息的可比性和一贯性。对于某一分部，在上期可能满足报告分部的确定条件从而确定为报告分部，但本期可能并不满足报告分部的确定条件。此时，如果企业认为该分部仍然重要，单独披露该分部的信息能够更有助于报表使用者了解企业的整体情况，则不需考虑该分部的规模，仍应当将该分部确定为本期的报告分部。
第三节 分部信息的披露
企业在披露分部信息时，应当区分主要报告形式和次要报告形式，分别按照确定的报告分部披露相应的分部信息。
一、分部信息披露的主要报告形式和次要报告形式
分部报告的形式分为主要报告形式和次要报告形式。作为主要报告形式，按规定应当披露较为详细的分部信息；作为次要报告形式，可以披露较为简化的分部信息。在确定分部信息披露的主要报告形式和次要报告形式时，应当遵循下列原则：
（一）以风险和报酬的主要来源和性质为基础确定主要报告形式和次要报告形式
企业风险和报酬的主要来源和性质决定其主要报告形式是业务分部还是地区分部。作为风险和报酬的主要来源的分部，无论是业务分部还是地区分部，均应当作为主要报告形式，其余的分部作为次要报告形式。因此，如果企业的风险和报酬主要受其提供的产品和劳务的差异影响的，披露分部信息的主要形式应当是业务分部，次要形式是地区分部；反之，如果风险和报酬主要受企业在不同的国家或地区经营活动影响的，披露分部信息的主要形式应当是地区分部，次要形式是业务分部。
（二）内部管理结构及内部财务报告制度是确定主要报告形式和次要报告形式应考虑的主要因素
通常，主要报告形式的确定需要基于以下因素进行判断：一是内部组织和管理结构；二是企业向董事会或类似机构报告所采用的内部财务报告制度。对于大多数企业而言，一般是根据其经营风险和报酬确定企业的内部组织和管理形式，而企业的内部组织和管理结构以及企业向董事会或类似机构报告所采用的内部财务报告制度，通常表明了该企业面临的经营风险和报酬的主要来源。但存在以下两个例外：
1。如果企业采用了“矩阵组织结构”，即，在向董事会或类似机构作内部报告时，既使用业务分部信息又使用地区分部信息，对此，企业应当以业务分部为主要报告形式，而以地区分部为次要报告形式。企业采用”矩阵组织结构”，通常是因为其风险和报酬同时较大地受企业产品和劳务的差异以及经营活动所在国家或地区差异的影响。例如，某国际会计师事务所，其业务分部包括会计和审计、咨询和税收服务等，在世界各地区有不同的业务总监对各国、各地区等的业务履行管理责任。该事务所也划分地区分部，如划分为北美、拉美、欧洲、非洲、中东和亚太地区等，同样存在业务总监对各地区业务负责；在每个地区，也同样存在会计和审计、咨询和税收服务等。
2。如果企业在向董事会或类似机构作内部报告时，既不以单项产品或劳务、或一组相关的产品或劳务为基础，也不以地区为基础，则企业应当评估产品或劳务差异以及经营地区差异哪个对企业的风险和报酬影响更大，并据此确定主要报告形式。即，如果企业的风险和报酬较多地与其产品和劳务相关，分部信息的主要报告形式应是业务分部，次要报告形式应是地区分部；如果企业的风险和报酬较多地与其经营所在地区相关，分部信息的主要报告形式应是地区分部，次要报告形式应是业务分部。这样处理是与分部报告的目标相一致的，即分部信息主要是为了满足广大投资者和债权人对企业当前的经营情况有更深入、更细致的了解，以便从整体上对企业的经营情况作出更有依据的判断，对未来的发展趋势作出合理的预期。
二、主要报告形式下分部信息的披露
在主要报告形式情况下，不论作为报告分部的是业务分部还是地区分部，都应当按规定披露下列分部信息：
（—）分部收入
分部收入包括归属于分部的对外交易收入和对其他分部交易收入。主要由可归属于分部的对外交易收入构成，通常为营业收入。企业在披露分部收入时，对外交易收入和对其他分部交易收入应当分别披露。
尽管按照定义规定，一个分部必须从其外部客户获取大部分销售收入，但分部仍可能通过与其他分部交易赚取收入。可以归属分部的收入来源于两个渠道：一是可以直接归属于分部的收入，即，直接由分部的业务交易而产生；二是可以间接归属于分部的收入，即将企业交易产生的收入在相关分部之间进行分配，按属于某分部的收入金额确认为分部收入。
分部收入通常不包括下列项目：
1。利息收入（包括因预付或借给其他分部款项而确认的利息收入）和股利收入，但分部的日常活动是金融性质的除外。如采用成本法核算的长期股权投资所取得的股利收入（投资收益）、债券投资实现的利息收入等。
一般情况下，企业是以企业整体为基础来计划和管理投资、融资行为的，与某个分部的经营无直接关联。因此，利息和股利收入通常不是其个别分部的日常经营活动的一部分，因预付或借给其他分部款项而确认的利息收入与此相同。但是，如果某个分部的日常经营活动的全部或绝大部分都是资产的借贷或投资，那么该分部的经营就主要是金融性质，分部收入将包括利息收入和股利收入、以及出售投资和清偿债务实现的利得等。对此类分部，这些项目就属于营业收入的一部分。在实务中，其经营主要是金融性质的分部主要包括商业银行、证券公司、保险公司、财务公司、金融租赁公司等。
2。营业外收入。营业外收入包括企业实现的与日常经营业务无直接关系的各项收入日常活动无直接关系的各项经济利益的总流入，如固定资产盘盈、处置固定资产净收益、出售无形资产净收益、处置抵债资产收入、长券长款收入、罚没收入收益等。由于分部利润（亏损）采用的是日常经营收入的概念，与日常经营收入无关的营业外收入就不应包括在内。
3。处置投资产生的净收益，但分部的日常活动是金融性质的除外。企业处置投资产生的净收益，包括出售投资获得的收益以及债务清偿所获得的收益两部分。由于处置投资产生的净收益不属于企业的营业收入范畴企业的日常活动范畴，因此也不应包括在分部收入中。但是，如果分部的日常活动是金融性质，则处置投资形成的净收益属于其日常经营收入范畴，就应当包括在分部收入之中。
4，采用权益法核算的长期股权投资在被投资单位实现的净利润中应享有的份额，但分部的日常活动是金融性质的除外。企业的长期股权投资采用权益法核算时，应当在取得股权投资后，按照应享有或应分担的被投资单位实现的净利润的份额，确认投资收益并调整长期股权投资的账面价值。由于非金融企业的投资收益不属于企业营业收入的范畴，因此，不应当包括在分部收入之中。收益，但分部的日常活动是金融性质的除外。
（二）分部费用
分部费用包括可以归属于分部的对外交易费用和对其他分部交易费用。主要由可归属于分部的对外交易费用构成，通常包括营业成本、营业税金及附加、销售费用等。企业在披露分部费用时，折旧费、摊销费以及其他重大的非现金费用应当单独披露。
与分部收入的确认相同，这里可以归属分部的费用也来源于两个渠道：一是可以直接归属于分部的费用，即，直接由分部的业务交易而发生；二是可以间接归属于分部的费用，即将企业交易发生的费用在相关分部之间进行分配，按属于某分部的费用金额确认为分部费用。
分部费用通常不包括下列项目：
1。利息费用（包括因预收或向其他分部借款而确认的利息费用），如发行债券等，但分部的日常活动是金融性质的除外。
2。营业外支出，如处置固定资产、无形资产等发生的净损失。
3。处置投资发生的净损失，但分部的日常活动是金融性质的除外。
4。采用权益法核算的长期股权投资在被投资单位发生的净损失中应承担的份额确认的投资损失，但分部的日常活动是金融性质的除外。
5。所得税费用，因为企业所得税通常是针对企业整体而不是针对某一部分。
6。与企业整体相关的管理费用和其他费用。
需要特别说明的是，企业所得税通常是企业整体税收政策所考虑的内容而非某一分部活动所考虑的，如目前许多企业以总公司作为纳税主体；商业银行以一级法人主体（总行）集中纳税等。因此，分部费用通常不包括所得税费用。
关于与企业整体相关的管理费用和其他费用，由于这些费用是与整个企业相关，而非与某个特定分部相关，因此不应当包括在分部费用中。但是，有些在企业层次上发生的费用是由企业代某个所属分部支付的，当这些费用与分部的经营活动相关、且能直接归属于或能按合理的基础分配给该分部时，则属于分部费用。例如，W公司有A、B两个子公司，分别经营业务A和业务B。A公司发生了一笔管理费用，金额为10 000元，由W公司代为支付；W公司发生了一笔管理费用，金额为50 000元。A公司发生的费用虽然由W公司代为支付，但该笔管理费用可直接归属于A业务，因此应属于A公司的分部费用。AB公司发生的管理费用是作为整个集团发生的，不符合分部费用的定义及确定条件，因此，W公司发生的50000元费用不属于分部费用，不能分配到A公司和B公司。
（三）分部利润（亏损）
分部利润（亏损）指分部收入减去分部费用后的余额。因此，不属于分部收入的总部的收入和营业外收入等，以及不属于分部费用的所得税、营业外支出等，和分部费用的项目，在计算分部�
