2010从业资格考试会计基础 完整讲义.-第17章
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借记“应交税费——应交增值税（销项税额）”科目，按实际支付或应退还的价
款，贷记“银行存款”、“应收账款”等科目，如已发生现金折扣的，还应按相
关财务费用的调整金额，贷记“财务费用”科目；同时，按退回的商品成本，
借记“库存商品”科目，贷记“主营业务成本”科目。
5．采用预收款方式销售商品
预收款销售商品，是指购买方在商品尚未收到前按合同或协议约定分期付
款，销售方在收到最后一笔款项时才交货的销售方式。预收款销售方式下，销
售方直到收到最后一笔款项才将商品交付购货方，表明商品所有权上的主要风
险和报酬只有在收到最后一笔款项时才转移给购货方，销售方通常应在发出商
品时确认收入，在此之前预收的货款应确认为预收账款。
采用预收款方式销售商品，预收货款时，按预收的货款金额，借记“银行
存款”科目，贷记“预收账款”科目。收到最后一笔款项发出商品时，按预收
的货款总额，借记“预收账款”科目，按收到的最后一笔款项金额，借记“银
行存款”科目，按确定的销售商品收入金额，贷记“主营业务收入”科目，按
开出的增值税专用发票上注明的增值税税额，贷记“应交税费——应交增值税
（销项税额）科目；同时，按销售商品的成本，借记“主营业务成本”科目，
贷记“库存商品”科目。
6．采用支付手续费方式委托代销商品
采用支付手续费方式委托代销商品，是指委托方和受托方签订合同或协议，
委托方根据合同或协议约定向受托方计算支付代销手续费，受托方按照合同或
协议规定的价格销售代销商品的销售方式。在这种销售方式下，委托方在发出
商品时，通常不应确认销售商品收入，而应在收到受托方开出的代销清单时确
认销售商品收入，同时将应支付的代销手续费计入销售费用；受托方应在代销
商品销售后，按合同或协议约定的方法计算确定代销手续费，确认劳务收入。
采取支付手续费方式代销商品的，委托方已经发出但尚未确认销售收入的
商品成本可通过“委托代销商品”科目核算。企业发出委托代销的商品时，借
记“委托代销商品”科目，贷记“库存商品”等科目。收到受托方开具的代销
清单时，根据代销清单上注明的已销商品情况，按应收的款项，借记“应收账
款”等科目，按合同或协议价确定的销售收入金额，贷记“主营业务收入”科
目，按应交的增值税销项税额，贷记“应交税费——应交增值税（销项税额）”
科目；同时结转已销商品的成本，借记“主营业务成本”等科目，贷记“委托
代销商品”科目；委托方计算确定的代销手续费，借记“销售费用”科目，贷
记“应收账款”等科目。
受托方可通过“受托代销商品”、“受托代销商品款”等科目，对受托代销
商品进行核算。确认代销手续费收入时，借记“受托代销商品款”科目，贷记
“其他业务收入”等科目。
7．销售材料等存货
企业在日常活动中还可能发生对外销售不需用的原材料、随同商品对外销
售单独计价的包装物等业务。企业销售原材料、包装物等存货也视同商品销售，
其收入确认和计量原则比照商品销售处理。企业销售原材料、包装物等存货实
现的收入以及结转的相关成本，通过“其他业务收入”、“其他业务成本”科目
核算。
企业销售原材料等确认其他业务收入时，按售价和应收取的增值税，借记
“银行存款”、“应收账款”等科目，按实现的其他业务收入，贷记“其他业务
收入”科目，按增值税专用发票上注明的增值税税额，贷记“应交税费——应
交增值税（销项税额）”科目。结转出售原材料等的实际成本时，借记“其他业
务成本”科目，贷记“原材料”等科目。
三、提供劳务收入的核算
企业提供劳务的种类很多，如旅游、运输、饮食、广告、咨询、代理、培
训、产品安装等。有的劳务一次就能完成，且一般为现金交易，如饮食、理发、
照相等；有的劳务需要花费一段较长的时间才能完成，如安装、旅游、培训、
远洋运输等。企业提供劳务收入的会计处理因劳务完成时间的不同而不同。
企业对外提供劳务所实现的收入以及结转的相关成本，如属于企业的主营
业务，应通过“主营业务收入”、“主营业务成本”等科目核算；如属于主营业
务以外的其他经营活动，应通过“其他业务收入”、“其他业务成本”等科目核
算。企业对外提供劳务发生的支出一般先通过“劳务成本”科目予以归集，待
确认为费用时，再由“劳务成本”科目转入“主营业务成本”或“其他业务成
本”科目。
（一）在同一会计期间内开始并完成的劳务
对于一次就能完成的劳务，或在同一会计期间内开始并完成的劳务，应在
提供劳务交易完成时确认收入，确认的金额通常为从接受劳务方已收或应收的
合同或协议价款，确认原则可参照销售商品收入的确认原则。
对于一次就能完成的劳务，企业应在提供劳务完成时按所确定的收入金额，
借记“应收账款”、“银行存款”等科目，贷记“主营业务收入”等科目；同时，
按提供劳务所发生的相关支出，借记“主营业务成本”等科目，贷记“银行存
款”等科目。
对于持续一段时间但在同一会计期间内开始并完成的劳务，企业应在为提
供劳务发生相关支出时，借记“劳务成本”科目，贷记“银行存款”、“应付职
工薪酬”、“原材料”等科目。劳务完成确认劳务收入时，按确定的收入金额，
借记“应收账款”、“银行存款”等科目，贷记“主营业务收入”等科目；同时，
结转相关劳务成本，借记“主营业务成本”等科目，贷记“劳务成本”科目。
（二）劳务的开始和完成分属不同的会计期间
1．提供劳务交易结果能够可靠估计
如劳务的开始和完成分属不同的会计期间，且企业在资产负债表日提供劳
务交易的结果能够可靠估计的，应采用完工百分比法确认提供劳务收入。同时
满足下列条件的，提供劳务交易的结果能够可靠估计：
（1）收入的金额能够可靠地计量。收入的金额能够可靠地计量，是指提供
劳务收入的总额能够合理地估计。通常情况下，企业应当按照从接受劳务方已
收或应收的合同或协议价款确定提供劳务收入总额。随着劳务的不断提供，可
能会根据实际情况增加或减少已收或应收的合同或协议价款，此时，企业应及
时调整提供劳务收入总额。
（2）相关的经济利益很可能流入企业。相关的经济利益很可能流入企业，
是指提供劳务收入总额收回的可能性大于不能收回的可能性。企业在确定提供
劳务收入总额能否收回时，应当结合接受劳务方的信誉、以前的经验以及双方
就结算方式和期限达成的合同或协议条款等因素，综合进行判断。通常情况下，
企业提供的劳务符合合同或协议要求，接受劳务方承诺付款，就表明提供劳务
收入总额收回的可能性大于不能收回的可能性。
（3）交易的完工进度能够可靠地确定。
企业可以根据提供劳务的特点，选用下列方法确定提供劳务交易的完工进
度：
①已完工作的测量，这是一种比较专业的测量方法，由专业测量师对已经
提供的劳务进行测量，并按一定方法计算确定提供劳务交易的完工程度。
②已经提供的劳务占应提供劳务总量的比例，这种方法主要以劳务量为标
准确定提供劳务交易的完工程度。
③已经发生的成本占估计总成本的比例，这种方法主要以成本为标准确定
提供劳务交易的完工程度。只有反映已提供劳务的成本才能包括在已经发生的
成本中，只有反映已提供或将提供劳务的成本才能包括在估计总成本中。
（4）交易中已发生和将发生的成本能够可靠地计量。
交易中已发生和将发生的成本能够可靠地计量，是指交易中已经发生和将
要发生的成本能够合理地估计。企业应当建立完善的内部成本核算制度和有效
的内部财务预算及报告制度，准确地提供每期发生的成本，并对完成剩余劳务
将要发生的成本作出科学、合理的估计。同时应随着劳务的不断提供或外部情
况的不断变化，随时对将要发生的成本进行修订。
完工百分比法是指按照提供劳务交易的完工进度确认收入与费用的方法。
采用完工百分比法时，企业应当在资产负债表日按照提供劳务收入总额乘以完
工进度扣除以前会计期间累计已确认提供劳务收入后的金额，确认当期提供劳
务收入；同时，按照提供劳务估计总成本乘以完工进度扣除以前会计期间累计
已确认劳务成本后的金额，结转当期劳务成本。用公式表示如下：
本期确认的收入=劳务总收入×本期末止劳务的完工进度－以前期间已确
认的收入
本期确认的费用=劳务总成本×本期末止劳务的完工进度－以前期间已确
认的费用
上述公式中的劳务总收入通常按照从接受劳务方已收或应收的合同或协议
价款确定。在劳务总收入和总成本能够可靠计量的情况下，关键是确定劳务的
完工进度。企业应根据所提供劳务的特点，选择确定劳务完工进度的方法。
采用完工百分比法确认劳务收入及相关的费用时，对于预收的款项，应借
记“银行存款”科目。贷记“预收账款”等科目；对于所发生的成本，借记“劳
务成本”科目，贷记“银行存款”、“应付职工薪酬”等科目；确认本期的劳务
收入时，按确定的劳务收入金额借记“预收账款”、“应收账款”等科目，贷记
“主营业务收入”等科目；确认本期的费用时，按确定的金额借记“主营业务
成本”等科目，贷记“劳务成本”科目。
2．提供劳务交易结果不能可靠估计
如劳务的开始和完成分属不同的会计期间，且企业在资产负债表日提供劳
务交易结果不能可靠估计的，即不能同时满足上述四个条件的，不能采用完工
百分比法确认提供劳务收入。此时，企业应当正确预计已经发生的劳务成本能
否得到补偿，分别下列情况处理：
（1）已经发生的劳务成本预计全部能够得到补偿的，应按已收或预计能够
收回的金额确认提供劳务收入，并结转已经发生的劳务成本。
（2）已经发生的劳务成本预计部分能够得到补偿的，应按能够得到补偿的
劳务成本金额确认提供劳务收入，并结转已经发生的劳务成本。
（3）已经发生的劳务成本预计全部不能得到补偿的，应将已经发生的劳务
成本计入当期损益（主营业务成本或其他业务成本），不确认提供劳务收入。
四、让渡资产使用权的使用费收入的核算
让渡资产使用权的使用费收入主要是指企业转让无形资产等资产的使用权
形成的使用费收入。出租固定资产取得的租金、进行债权投资收取的利息、进
行股权投资取得的现金股利等，也构成让渡资产使用权的使用费收入。本章主
要涉及让渡无形资产等资产使用权的使用费收入的核算。
（一）让渡资产使用权的使用费收入的确认和计量
让渡资产使用权的使用费收入同时满足下列条件的，才能予以确认：
1．相关的经济利益很可能流入企业。
2．收入的金额能够可靠地计量。
（二）让渡资产使用权的使用费收入的会计处理
企业让渡资产使用权的使用费收入，一般通过“其他业务收入”科目核算；
所让渡资产计提的摊销额等，一般通过“其他业务成本”科目核算。
企业确认让渡资产使用权的使用费收入时，按确定的收入金额，借记“银
行存款”、“应收账款”等科目，贷记“其他业务收入”科目。企业对所让渡资
产计提摊销以及所发生的与让渡资产有关的支出等，借记“其他业务成本”科
目，贷记“累计摊销”等科目。
第二节 费用
一、概述
（一）费用的概念及特点
费用是指企业在日常活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有
者分配利润无关的经济利益的总流出。
费用的特点
1．费用是企业在日常活动中发生的经济利益的总流出
如前所述，日常活动是指企业为完成其经营目标所从事的经常性活动以及
与之相关的其他活动。工业企业制造并销售产品、商业企业购买并销售商品、
咨询公司提供咨询服务、软件开发企业为客户开发软件、安装公司提供安装服
务、租赁公司出租资产等活动中发生的经济利益的总流出构成费用。工业企业
对外出售不需用的原材料结转的材料成本等，也构成费用。
费用形成于企业日常活动的特征使其与产生于非日常活动的损失相区分。
企业从事或发生的某些活动或事项也能导致经济利益流出企业，但不属于企业
的日常活动，例如，企业处置固定资产、无形资产等非流动资产，因违约支付
罚款、对外捐赠，因自然灾害等非常原因造成财产毁损等，这些活动或事项形
成的经济利益的总流出属于企业的损失而不是费用。
2．费用会导致企业所有者权益的减少
费用既可能表现为资产的减少，如减少银行存款、库存商品等；也可能表
现为负债的增加，如增加应付职工薪酬、应交税费（应交营业税、消费税等）
等。根据“资产－负债=所有者权益”的会计等式，费用一定会导致企业所有者
权益的减少。
企业经营管理中的某些支出并不减少企业的所有者权益，也就不构成费用。
例如，企业以银行存款偿还一项负债，只是一项资产和一项负债的等额减少，
对所有者权益没有影响，因此，不构成企业的费用。
3．费用与向所有者分配利润无关
向所有者分配利润或股利属于企业利润分配的内容，不构成企业的费用。
（二）费用的分类
按内容分，八项要素费用 按用途分类
①外购材料费用 直接
材料
②外购燃料费用 生产成本 直接
人工
③外购动力费用 制造
费用
④工资及福利费
⑤折旧费用 管理
费用
⑥利息支出 期间费用 财务
费用
⑦税金 销售
费用
⑧其他支出
（三）费用的主要内容
二、费用的确认
①主营业务成本
②其他业务成本
企业的费用主要包括 ③营业税金及附加
④销售费用
⑤管理费用
⑥财务费用等。
三、费用的核算
（一）产品成本核算
1 成本核算程序
（1）生产费用和期间费用分开（用途）
（2）本期和以后各期分开（时间）
（3）各种产品之间分开（对象）
（4）完工产品和在产品分开（
（5）
2 账户设置
“生产成本”、“制造费用”、“劳务成本”。
3 要素费用的分配方法
（1）材料费用的归集与分配
（2）外购动力费用的归集与分配
（3）人工费用的归集与分配
（4）制造费用的归集与分配
（5）辅�
