01-收入指南-第4章
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合同总成本包括至资产负债表日止已经发生的成本和完成劳务将要发生的成本。企业应建立完善的内部成本核算制度和有效的内部财务预算及报告制度，准确提供每期发生的成本。并对完成剩余劳务将要发生的成本作出科学、可靠的估计，并随着劳务的不断提供或外部情况的不断变化，随时对估计的成本进行修订。
（2）与交易相关的经济利益能够流入企业。只有当与交易相关的经济利益能够流入企业时，企业才确认收入。企业可以从接受劳务方的信誉、以往的经验以及双方就结算方式和期限达成的协议等方面进行判断。
（3）劳务的完成程度能够可靠地确定。劳务的完成程度可以采用以下方法确定：
①已完工作的测量；
②已经提供的劳务占应提供劳务总量的比例；
③已经发生的成本占估计总成本的比例。
具体确定方法见下面的“完工百分比法的运用”部分。
3、如资产负债表日不能对交易的结果作出可靠估计，应按已经发生并预计能够补偿的劳务成本确认收入，并按相同金额结转成本；如预计已经发生的劳务成本不能得到补偿，则不应确认收入，但应将已经发生的成本确认为当期费用。
企业在资产负债表日，如不能可靠地估计所提供劳务的交易结果，亦即不能满足上述3个条件中的任何1条，企业不能按完工百分比法确认收入。这时企业应正确预计已经收回或将要收回的款项能弥补多少已经发生的成本，按已经发生并预计能得到补偿的劳务成本金额确认收入，同时按相同的金额结转成本；发生的成本中预计不能得到补偿的部分，不确认收入，但这部分发生的成本应确认为当期费用。
例11：A企业于1993年11月受托为B企业培训一批学员，培训期为6个月，11月1日开学。双方签订的协议注明，B企业应支付培训费总额为60000元，分三次支付，第一次在开学时预付，第二次在培训期中间，即1994年2月1日支付，第三次在培训结束时支付。每期支付20000元。B企业已在11月1日预付第一期款项。
1993年12月31日，A企业得知B企业当年效益不好，经营发生困难，后两次的培训费是否能收回，没有把握。因此A企业只将已经发生的培训成本30000元中能够得到补偿的部分（即20000元）确认为收入，并将发生的30000元成本全部确认为当年费用。A企业应作如下会计分录：
①1993年11月1日，收到B企业预付的培训费时：
借：银行存款 20000
贷：预收帐款 20000
②A企业发生成本时，
借：主营业务成本 30000
贷：银行存款（等） 30000
③1993年12月31日，确认收入：
借：预收帐款 20000
贷：主营业务收入 20000
借：本年利润 30000
贷：主营业务成本 30000
（二）劳务收入的帐务处理
根据上述规定，提供劳务的收入可能在劳务完成时确认，也可能按完工百分比法等确认。劳务收入在确认时，应按确定的收入金额借记“应收帐款”、“银行存款”等科目，贷记“主营业务收入”科目。结转成本时，借记“本年利润”科目，贷记“主营业务成本”科目。企业在年度终了采用完工百分比法确认收入时，如“主营业务成本”科目出现余额的，应并入资产负债表中“存货”项目反映。
具体处理方法见以下各例。
（三）完工百分比法的运用
完工百分比法是指按劳务的完成程度确认收入和费用的方法。企业资产负债表日，如能对提供劳务的交易结果作出可靠估计，应采用完工百分比法确认收入，同时结转相应的成本。
完工百分比法下，收入和相关的费用应按下列公式计算：
本年确认的收入＝劳务总收入×本年末止劳务的完成程度－以前年度已确认的收入
本年确认的费用＝劳务总成本×本年末止劳务的完成程度－以前年度已确认的费用
在劳务总收入和总成本能够可靠计量的情况下，关键是确定劳务的完成程度。企业应根据所提供的劳务的特点，在下列三种方法中选择一种。
1、已完工作的测量
这是一种比较专业的测量法，由专业测量师对已经完成的工作或工程进行测量，并按一定方法计算劳务的完成程度。
例12：某企业于1997年10月5日为客户订制一项软件，工期大约5个月，合同总收入4000000元，至97年12月31日已发生成本2200000元，预收帐款2500000元。预计开发完整个软件还将发生成本800000元。97年12月31日经专业测量师测量，软件的开发程度为60％。
97年确认收入＝劳务总收入×劳务的完成程度－以前年度已确认的收入
＝4000000元×60％－0＝2400000元
97年确认费用＝劳务总成本×劳务的完成程度－以前年度已确认的费用
＝（2200000＋800000）×60％－0＝1800000元
该企业应作分录：
①发生成本时：
借：主营业务成本 2200000
贷：银行存款（等） 2200000
②预收款项时：
借：银行存款 2500000
贷：预收帐款 2500000
③确认收入：
借：预收帐款 2400000
贷：主营业务收入 2400000
④结转成本：
借：本年利润 1800000
贷：主营业务成本 1800000
发生的成本为2200000元，扣除已结转的成本1800000元，余额400000元应并入年度资产负债表“存货”项目内反映。
2、按已经提供的劳务量占应提供劳务总量的百分比确定。
这种方法主要以劳务量为标准，确定劳务的完成程度。
例13：某咨询公司于1995年4月1日与客户签订一项咨询合同，合同规定，咨询期2年，咨询费为300000元，客户分三次支付，第一次在项目开始时支付，第二次在项目中期支付，第三次在项目结束时支付。估计总成本180000元，假定成本估计十分准确，不会发生变化。成本发生的情况见下表：
年度1995年1996年1997年合计
发生的成本70；00090；00020；000180；000
此项劳务应按时间比例确定劳务的完成程度。
①1995年实际发生成本时：
借：主营业务成本 70000
贷：银行存款（等） 70000
预收帐款时：
借：银行存款 100000
贷：预收帐款 100000
12月31日按完工百分比法确认收入：
劳务的完成程度＝9个月÷24个月＝37。5％
确认收入＝300000元×37。5％－0＝112500元
结转成本＝180000元×37。5％－0＝675000元
借：预收帐款 112500
贷：主营业务收入 112500
结转成本：
借：本年利润 67500
贷：主营业务成本 67500
②1996年实际发生成本时：
借：主营业务成本 90000
贷：银行存款（等） 90000
预收帐款时：
借：银行存款 100000
贷：预收帐款 100000
12月31日按完工百分比法确认收入：
劳务的完成程度＝21个月÷24个月＝87。5％
确认收入＝300000元×87。5％－112500＝150000元
结转成本＝180000元×87。5％－67500＝90000元
借：预收帐款 150000
贷：主营业务收入 150000
结转成本：
借：本年利润 90000
贷：主营业务成本 90000
③1997年实际发生成本时：
借：主营业务成本 20000
贷：银行存款（等） 20000
预收帐款时：
借：银行存款 100000
贷：预收帐款 100000
4月1日完工时确认剩余收入：
借：预收帐款 37500
贷：主营业务收入 37500
结转成本：
借：本年利润 22500
贷：主营业务成本 22500
3、按已经发生的成本占估计总成本的比例确定
例14：某企业于1997年11月1日接受一项产品安装任务，安装期3个月，合同总收入300000元，至年底已预收款项220000元，实际发生成本140000元，估计还会发生60000元。按实际发生的成本占估计总成本的比例确定劳务的完成程度。
实际发生的成本占估计总成本的比例＝140000÷（140000＋60000）＝70％
1997年确认收入＝300000×70％－0＝210000元
1997年结转成本＝200000×70％－0＝140000元
应作分录：
①实际发生成本时：
借：主营业务成本 140000
贷：银行存款（等） 140000
②预收帐款时：
借：银行存款 220000
贷：预收帐款 220000
③12月31日确认收入：
借：预收帐款 210000
贷：主营业务收入 210000
④结转成本：
借：本年利润 140000
贷：主营业务成本 140000
（四）特殊劳务交易的处理
下面的例子中，均以完工百分比法为基础加以说明。
1、安装费收入。如果安装费是与商品销售分开的，则应在年度终了时根据安装的完工程度确认收入；如果安装费是商品销售收入的一部分，则应与所销售的商品同时确认收入。
2、广告费收入。宣传媒介的佣金收入应在相关的广告或商业行为开始出现于公众面前时予以确认。广告的制作佣金收入则应在年度终了时根据项目的完成程度确认。
3、入场费收入。因艺术表演、招待宴会以及其他特殊活动而产生的收入，应在这些活动发生时予以确认。如果是一笔预收几项活动的费用，则这笔预收款应合理分配给每项活动。
4、申请入会费和会员费收入。这方面的收入确认应以所提供服务的性质为依据。如果所收费用只允许取得会籍，而所有其他服务或商品都要另行收费，则在款项收回不存在任何不确定性时确认为收入。如果所收费用能使会员在会员期内得到各种服务或出版物，或者以低于非会员所负担的价格购买商品或劳务，则该项收费应在整个受益期内分期确认收入。
5、特许权费收入。特许权费收入包括提供初始及后续服务、设备和其他有形资产及专门技术等方面的收入。其中属于提供设备和其他有形资产的部分，应在这些资产的所有权转移时，确认为收入；属于提供初始及后续服务的部分，在提供服务时确认为收入。
例15：A、B两企业达成协议，A企业允许B企业经营其连锁店，协议规定，A企业共向B企业收取特许权费600000元，其中，提供家具、柜台等收费200000元，这些家具、柜台成本为180000元；提供初始服务，如帮助选址、培训人员、融资、广告等收费300000元，发生成本200000元；提供后续服务收费100000元，发生成本50000元。假定款项在协议开始时一次付清。
则A企业应作如下会计分录：
①收到款项时：
借：银行存款 600000
贷：预收帐款 600000
②在家具、柜台等的所有权转移时，确认200000元收入：
借：预收帐款 200000
贷：主营业务收入 200000
结转成本：
借：主营业务成本 180000
贷：库存商品 180000
③在提供初始服务时，按提供服务的完成程度确认300000元的收入：
借：预收帐款 300000
贷：主营业务收入 300000
结转成本：
借：本年利润 200000
贷：主营业务成本 200000
④在提供后续服务时，按提供服务的完成程度确认100000元的收入：
借：预收帐款 100000
贷：主营业务收入 100000
结转成本：
借：本年利润 50000
贷：主营业务成本 50000
6、订制软件收入
订制软件主要是指为特定客户开发软件，不包括开发通用软件。订制软件收入应在资产负债表日根据开发的完工程度确认收入。
7、定期收费
有的企业与客户签订合同，长期为客户提供某一种或几种重复的劳务，客户按期支付劳务费。这种情况下，企业应在合同约定的收款日期确认收入。
例如：某物业管理企业与某住宅小区物业产权人签订合同，为该小区所有住户提供维修、清洁、绿化、保安及代收房费、水电费等项劳务，每月末收取劳务费50000元。该企业应在每月末将应收取的劳务费确认为当月收入。
8、包括在商品售价内的服务费
如商品的售价内包括可区分的在售后一定期限内的服务费，企业应在商品销售实现时，按售价扣除该项服务费后的余额确认为商品销售收入。服务费递延至提供服务的期间内确认为收入。
企业应设置“递延收入”科目，核算所售商品的售价中包含的可区分的售后服务费。
六、他人使用本企业资产
（一）他人使用本企业资产取得的收入种类
他人使用本企业资产取得的收入有以下几种形式：
1、因他人使用本企业现金而收取的利息收入。这主要是指金融企业存、贷款形成的利息收入及同业之间发生往来形成的利息收入等。
2、因他人使用本企业的无形资产（如商标权、专利权、专营权、软件、版权）等而形成的使用费收入。
他人使用本企业的资产取得的收入还应包括他人使用本企业的固定资产取得的租金收入；因债权投资取得的利息收入及进行股权投资取得的股利收入等，因这些收入的确认和计量已在“租赁”、“投资”准则中作出规定，本准则不再涉及。
（二）利息、使用费收入的确认原则
利息收入和使用费收入应按下列确认原则进行确认：
1、与交易相关的经济利益能够流入企业。这是任何交易均应遵循的一项重要原则，企业应根据对方的信誉情况、当年的效益情况以及双方就结算方式、付款期限等达成的协议等方面进行判断。如果企业估计收入收回的可能性不大，就不应确认收入。
2、收入的金额能够可靠地计量。利息收入根据合同或协议规定的存、贷款利率确定；使用费收入按企业与其资产使用者签订的合同或协议确定。当收入的金额能够可靠地计量时，企业才能进行确认。
（三）利息收入的帐务处理
企业应在每个会计期末，按未收回的存款或贷款等的本金、存续期间和适当的利率计算并确认利息收入。借记“应收利息”科目，贷记“利息收入”、“金融企业往来收入”等科目。
例16：某银行于1996年10月1日向某企业贷款1000000元，贷款期1年，年利率为6％。假定该银行按季对外报送财务报告，则应在每季终了按该笔存款的本金、已存期限和利率计算并确认利息收入。
①1996年10月1日贷出款项时：
借：中长期贷款 1000000
贷：活期存款 1000000
②每季末应确认利息收入＝1000000×6％／12×3＝15000元
借：应收利息 15000
贷：利息收入 15000
③1997年10月1日到期收到贷款时，应作分录：
借：后期存款 1060000
贷：中长期贷款 1000000
