新编纳税-第4章

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　　　　２１新编纳税指南

　　　　纳税人通过一定途径将税款转嫁他人负担时，纳税人就不是负税人。代扣代缴义务人，有义务从持有的纳税人收入中扣除其应纳税款并代为缴纳的企业或单位。确定代扣代缴义务人，有利于加强税收的源泉控制，简化征收手续，减少税款流失。代扣代缴义务人主要有以下两类：一类是向纳税人支付收入的单位。　如个人所得税法规定，个人所得税的征收，实行由支付者源泉扣缴和纳税人自行申报纳税两种办法。　实行源泉扣缴办法的，以向个人支付应纳税收入的支付者为扣缴义务人，其应纳的个人所得税由支付者按规定税率计算扣缴。　第二类是为纳税人办理汇款的单位。　如原中外合资经营企业所得税法规定，中外合资经营企业的外国合营者在将所得利润汇往国外时，由承办汇款的单位按汇出额扣缴应纳的所得税。对税法规定的扣缴义务人，税务机关应向其颁发代扣代缴证书，明确其代扣代缴义务。　代扣代缴义务人必须严格履行扣缴义务。　对不履行扣缴义务的，税务机关应视情节轻重予以适当处置，并责令其补缴税款。代收代缴义务人，有义务借助经济往来关系向纳税人收取应纳税款并代为缴纳的企业或单位。确定代收代缴义务人，有利于加强税收的源泉控制，简化征税手续，减少税款流失。代收代缴单位不同于代扣代缴单位。　代扣代缴单位直接持有纳税人的收入，可以从中扣除纳税人的应纳税款。　代收代缴单位不直接持有纳税人的收入，只能在与纳税人的经济往来中收取纳税人的应纳税款并代为缴纳。代收代缴单位必须严格履行代收代缴义务。　对不履行代

　　　　　

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　　　　收代缴义务的，除追缴税款和加收滞纳金外，还要根据不同情况给予相应的处罚。

　　　　三、征税对象、税目和纳税环节

　　　　征税对象，税法规定的必须征税的客观对象。　它表明国家对什么样的标的物征税，与纳税人、税率等共同构成税收制度的基本要素。征税对象是税收制度的首要因素，它决定纳税人与税率，不同征税对象又构成不同税种。根据征税对象的不同性质，全部税种可分为四大类，即：流转税、收益税、财产税、其他行为税。　征税对象只是解决征税客体一般的外延范围。　在税法中，为了具体计算税额，还必须对征税对象作出具体规定。同一征税对象的这种具体化就是税目。征税对象随着社会生产力的发展变化而变化。　自然经济中，土地和人丁是主要的征税对象。　商品经济中，商品的流转额、企业利润和个人所得成为主要的征税对象。　在可以作为征税对象的客体比较广泛的情况下，选择征税对象一般应遵循有利于保证财政收入，有利于调节经济和适当简化的原则。　要保证财政收入就必须选择经常而普遍存在的经济活动及其成果作为征税对象。　要调节国民经济中生产、流通、分配和消费，征税对象就不能是单一的，而应该多样化。　但为了节省税收成本和避免税收负担的重复，又必须注意适当的简化。税目，税法规定的同一征税对象范围内的具体项目。　确定税目对于征税对象比较复杂的税种来说是很重要的。　税目

　　　　　

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　　　　具有两方面的作用：一是明确征税的范围，体现征税的广度，凡属于列举税目之内的产品或收入即为应税对象，反之则为非应税对象；二是对具体征税项目进行归类和界定，以便针对不同的税目确定差别税率。　确定税目通常采用两种基本方法：一是“列举法”

　　　　，即按照每一种商品的经营项目或收入项目分别设计税目，必要时还可以在税目之下划分若干个子目。列举法适用于税源大、界限清楚的征税对象。　另一种是“概括法”

　　　　，即按照商品大类或行业设计税目。概括法适用于品种类别繁杂、界限不易划清的征税对象。纳税环节，税法规定的征税对象在从生产到消费的流转过程中应当缴纳税款的环节。　有广义和狭义之分。　广义的纳税环节指全部征税对象在再生产中的分布，如资源税分布在生产环节，流转税分布在流通环节，所得税分布在分配环节等。　它制约着税制结构，对取得财政收入和调节经济具有重要影响。　狭义的纳税环节指应税商品在流转过程中应纳税的环节，是商品流转征税中的特殊概念。　商品经济条件下，商品从生产到消费通常经过生产、商业批发、商业零售等环节。商品征税的纳税环节，应当选择在商品流转的必经环节。　如果对所有环节都征税，由于有的从生产到零售要经过多次商业批发环节；有的可能只经过一次商业批发环节；有的可能不经过商业批发直接进入商业零售环节；有的还可能不经过商业零售直接卖给消费者，就会使同一商品的零售价格中包含的税额不同，与平衡税收负担、保持市场价格统一的要求相违背。　同时，只要中间流通环节减少，税收收入也要减少，不利于保证财政收入的稳定。　按照纳税环节的多少，可将税

　　　　　

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　　　　收征收制度划分为两类，即一次征收制和多次征收制。　一次征收制是指一种税收在各个流通环节中只征收一次。　一次征收制税源集中，可以避免重复征收。　多次征收制，指一种税收在各个流通环节选择两个或两个以上的环节征收。　我国过去的工商税就采取两次征收制，即应税产品在生产和零售两个环节征税。　这种办法既保证了税源的相对集中，避免重复征税，又与价格结构相适应，使税收负担大体均衡。

　　　　四、税率及其具体形式

　　　　税率，对征税对象的征收比例或征收额度。　税收的固定性特征是通过税率来体现的。　税率是税收范畴和税收制度的核心要素，是计算税额的尺度。　在征税对象已经确定的前提下，国家征税的数量和纳税人的负担水平取决于税率，国家一定时期的税收政策也主要体现在税率方面。　科学合理地设计税率是正确处理国家、企业和个人之间的分配关系，充分发挥税收经济杠杆作用的关键。　税率是一个总的概念，在实际应用上有两种形式：一种是按绝对量形式规定的固定征收额度，即定额税率，适用于从量征收的税种。　一种是按相对量形式规定的征收比例，这种形式又可分为比例税率和累进税率。　此外，如果流转税是按含税的销售价格与企业生产价格（成本＋利润）的差额计算，那么这种税率就是差额税率。定额税率，按征收对象的计量单位直接规定应纳税额的税率形式。　征税对象的计量单位可以是其自然单位，也可以是特殊规定的复合单位。　前者如盐税以盐的吨数作为计量单位，后者如天然气以千立方米为计量单位。　采用定额税率征

　　　　　

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　　　　税，税额的多少同征税对象的数量成正比。　现行税制中的定额税率有四种表现形式：（１）地区差别定额税率，即对同一征税对象按照不同地区分别规定不同的征税数额。　具有调节不同地区之间级差收入的作用。（２）分类分级定额税率，即把征税对象按一定标志分为类、项或级，然后按不同的类、项或级分别规定不同的征税数额。（３）幅度定额税率，即在统一规定的征税幅度内根据纳税人拥有的征税对象或发生纳税行为的具体情况，确定纳税人具体的适用税率。（４）地区差别、分类分级和幅度相结合的定额税率，即对同一征税对象在按照地区差别或分类分级定率的前提下，实行有幅度的定额税率。如城镇土地使用税采用分类分级的幅度定额税率；耕地占用税采用有地区差别的幅度定额税率。比例税率，对同一征税对象，不分数额大小，规定相同的征收比例的税率。　是税负横向平衡的重要体现，使用范围比较广泛。　不仅流转税只能实行比例税率，而且所得税和财产税等也可以实行比例税率。　实际运用中，比例税率分为统一比例税率和有差别的比例税率。　统一比例税率是指一种税只设一个比例税率，所有的纳税人都按照同一税率纳税。　差别比例税率是指一种税设两个或两个以上的比例税率。　税率是根据具体征税项目设计的，不同纳税人要根据特定征税项目分别适用不同的税率。　实行差别比例税率有利于更好地贯彻区别对待的原则，也有利于贯彻国家对经济的奖限政策，使税收成为国家调节经济的有力杠杆。　现行税制中的差别比例税率有四种类型：（１）产品差别比例税率，即按产品大类或品种分别设计不同税率。消费税就是采用产品差别比例税率。

　　　　　

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　　　　有的产品还可按质量标准设计多档次税率，如卷烟就是按不同等级分设税率。　实行产品差别比例税率有利于调节不同产品因价格等客观原因所形成的盈利，为企业创造平等的竞争条件。（２）行业差别比例税率，即按照应税劳务或经营项目所归属的行业设计税率，营业税就是根据不同的行业和应税劳务采用不同的比例税率。（３）地区差别比例税率，即对同一征税对象按照其所在地区分别设计不同的税率。　地区差别比例税率具有调节地区之间级差收入的作用，农（牧）业税即实行这种税率。（４）幅度差别比例税率，即在税法规定的统一比例幅度内，由地方政府根据本地区情况确定具体的适用税率。　营业税中的娱乐业经营项目即采用这种税率，税率幅度为５～２０％。累进税率，同一征税对象，随数量的增大，征收比例也随之增高的税率。　表现为将征税对象按数额大小分为若干等级，不同等级适用由低到高的不同税率，包括最低税率、最高税率和若干等级的中间税率。　一般多在收益税中使用。　可以更有效地调节纳税人的收入，正确处理税收负担的纵向公平问题。　按照税率的累进依据的性质，累进税率分为“额累”和“率累”两种。　额累是按征税对象数量的绝对额分级累进，如所得税一般按所得额大小分级累进。　率累是按与征税对象有关的某一比例分级累进。　额累和率累按累进依据的构成又可分为“全累”和“超累”

　　　　，如额累分为全额累进和超额累进，如《中华人民共和国个人所得税法》中规定对工资薪金所得、个体工商户的生产、经营所得和企事业单位的承包经营承租经营所得，实行超额累进税率。　超累是对征税对

　　　　　

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　　　　象数额超过前级数额的部分，分别按照各自对应的累进税率计征税款。　两种方式相比，全累的计算方法比较简单，但在累进分界点上税负呈跳跃式递增，不够合理。　超累的计算方法复杂一些，但累进程度比较缓和，因而比较合理。零税率，以零表示的税率，是免税的一种方式。　表明征税对象的持有人负有纳税义务，但不需缴纳税款。　通常适用于以下场合：一是在所得税中，对所得额中的免税金额部分规定为零税率，目的是保证所得少者的生活和生产需要；二是在增值税中，对出口商品规定为零税率，即退还出口商品在生产和流转环节已纳的增值税，使货物以不含税价格进入国际市场，以增强商品在国际市场上的竞争力；三是在投资方向调节税中，对国家急需发展的项目投资，适用零税率，以体现国家的产业政策。

　　　　五、速算扣除数和扣除率

　　　　速算扣除数，为简化计税程序而按全额累进方式计算超额累进税额时所使用的扣除数额。　等于全额累进税额减去超额累进税额的差额。一般均事先计算出来，附于税率表中，并与税率表一同颁布。　速算扣除数的计算有两种方法：直接计算法，公式为：本级速算扣除数＝本级全额累进税额－本级超额累进税额；间接计算法，公式为：本级速算扣除数＝前级征税对象数额最高限×（本级税率－前级税率）＋前级速算扣除数。速算扣除率，以征税对象数额相当于计税基数的倍数为累进依据，按超累方式计算应纳税额的税率。　采用超倍累进

　　　　　

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　　　　税率，首先必须确定计税基数，然后把征税对象数额按相当于计税基数的倍数划分为若干级次，分别规定不同的税率，再分别计算应纳税额。计税基数可以是绝对数，也可是相对数。是绝对数时，超倍累进税率实际上是超额累进税率，因为可以把递增倍数换算成递增额；是相对数时，超倍累进税率实际上是超率累进税率，因为可以把递增倍数换算成递增率。

　　　　六、计税依据、计税标准和计税价格

　　　　计税依据，计算应纳税额的根据，是征税对象的量的表现。　计税依据与征税对象虽然同样是反映征税的客体，但两者要解决的问题不相同。征税对象是解决对什么征税的问题。计税依据则是在确定了征税对象之后，解决如何计量的问题。如消费税的征税对象是列举的产品，而计税依据则是应税消费品的销售额和销售数量；作为所得税征税对象的所得只是说明对纳税人的所得需要征税，而作为计税依据的所得额，则是从纳税人全部所得额中依法扣除有关项目后的余额，即应税所得额。　计税依据分为从价计征与从量计征两种类型。　从价计征的税收，以征税对象的自然数量与单位价格的乘积作为计税依据，如消费税的计税依据为产品销售收入，即产品销售数量与单位销售价格的乘积。　从量计征的税收，以征税对象的自然实物量作为计税依据，该项实物量以税法规定的计量标准（重量、体积、面积等）计算，适应各种征税对象的特点。　计税依据分为这两种类型，可以简化税收计算程序并有利于税收的征收管理。计税标准，征税对象数额的计量标准，分为以货币为单

　　　　　

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　　　　位的计税标准和以实物为单位的计税标准。　前者一般指各国（地区）的货币基本单位（镑、法郎、元等）

　　　　，后者指各国（地区）税法规定的计量标准（吨、桶、平方米、立方米等）。

　　　　如资源税的计税标准是“吨”和“千立方米”

　　　　、“立方米”

　　　　，农业税的计税标准是单位面积农作物的常年应产量。　在税收实际工作中，有时将划分适用税率（税额）等级的标准称为计税标准。　如消费税暂行条例规定将卷烟税目按卷烟每大箱出厂价格的高低划分为甲、乙两个等级，分别确定税率。　这种以价格高低划分的税率等级也称为计税标准。计税价格，从价计征的税种在计算应纳税额时所使用的价格，包括含税价格和不含税价格两类。　含税价格，是包括应纳税金在内的价格，由成本、利润和应纳税金三部分组成。在现行税制中，计税价格大多采用含税价格。　不含税价格是不含应纳税金的价格，由成本和利润两部分构成。　现行增值税就是按不含税价的销售额计征的。　采取含税价格还是不含税价格计算税额同价格管理体制有密切关系。　在计划价格的条件下，一般按含税价格计征，实行这种制度，税收可直接影响企业利润，调节生产的方向。　在自由价格条件下，一般按不含税价格计征，实行这种制度，税收对消费的调节比较直接，同时使价、税、利三者界限分明，有利于发挥价、税各自的作用。　含税价和不含税价可以互相换算。　在按含税价格计税的制度下，对只有不含税价格的产品，如委托加工产品、工业企业用于本企业连续生产的自