19-第22号企业合并-第2章
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第31段规定了严格的条件，以确保这些计划成为购买计划不可分割的一部分，同时确保在较短的时间内（购买日后三个月末和财务报表批准日两者中较早者），购买企业已制定了计划，这些计划要求企业按《国际会计准则第37号一准备、或有负债和或有资产》的要求确认一项重组准备。如果该计划未以预期的方式或在预期的时间内（参见第75段）施行，本准则要求企业将这种准备转回，并披露有关这种准备的信息（见第92段）。
31．在如买日，当且仅当符合以下条件时，购买企业应在被购买企业当日还不存在一项负债时就确认一项准备：
（1）在购买日或之前．购买企业已制定出计划的要点．其涉及终止或减少被购买企业的经苦活动，且与以下方面有关：
①因终止雇佣而对被购买企业的雇员给于补偿；
②关闭被购买企业的设施；
③拆除被购买企业的生产线；
④终止被购买企业的一些亏损性合约，原因是被购买企业在购买日或之前已与合约方磋商过．这些合约将予终止；
（2）在购买日或之前，通过公告计划要点，引起了受计划影响的各方对计划即将实施的有效预期；
（3）在购买日后三个月和年度财务报表批准日两者中较早的那个日期，购买企业已将计划要点反映在详细的正式计划中，至少明确了：
①涉及的经营的全部或一部分；
②受影响的主要地点；
③因将被解雇而予以补偿的雇员的所在的地点、职能及大致人数；
④将予承担的支出；
⑤计划实施的时间。
按本段的要求确认的准备，应只涉及以上（l）①至④所列项目的费用。
购买…购买成本的分配…基准处理方法
32．按第26段的要求确认的可辨认资产和负债应以下列的合计数计量：
（1）交易日购入的可辨认资产和负债的公允价值（以购买企业在交易中获得的股权份额为限）；
（2）购买前子公司可辨认资产和负债的账面金额中少数股权所占的份额。
商誉或负商誉应按本准则的要求进行会计处理。
33．购买成本应分配于按本准则第26段的要求确认的可辨认资产和负债，分配时应参考这些资产和负债在交易日的公允价值。但是，购买成本仅与购买企业购人的可辨认资产和可辨认负债的百分比相关。因此，如果购买企业没有购入其他企业的全部股份，产生的少数股权应按购买前子公司净可辨认资产的账面金额中少数股权所占的份额反映。这是因为少数股权所占的份额并不构成实现购买交易的一部分。
购买…购买成本的分配…允许选用的处理方法
34．按本准则第26段要求确认的可辨认资产和负债应按购买日的公允价值计量。商誉或负商誉应按本准则的要来进行会计处理。少数股权应按其在根据第26段的要来确认的可辨认资产和负债的公允价值中所占份额反映。
35．根据这种方法，无论购买企业购人的是其他企业的全部资本还是只有部分资本，或者是直接购入的该资产，购买企业已获控制权的可辨认净资产都应以其公允价值反映。因此，任何少数股权均应按其在子公司可辨认净资产公允价值中所占的份额反映。
购买…逐次购买股份
36．一项购买可能包括一次以上的交易。在股票交易所分阶段逐次购买股票的方式即是一例。出现这种情况时，每次重大交易都应分别处理，以确定购人的可辨认资产和负债的公允价值以及由该交易形成的商誉或负商誉的金额。这便使得在每一重要阶段都要对各单项投资的成本与购买企业在所购可辨认资产和负债的公允价值中所占股权的份额，逐步进行比较。
37．如果通过逐次购入股份的方式实现购买，则可辨认资产和负债的公允价值可能在每个交易日均不相同。如果与购买相关的所有可辨认资产和负债在逐次购入股份时以公允价值重述，则与购买企业以前持有的股权有关的任何调整均属于重估价，并应按重估价核算。
38．在符合企业购买条件之前，交易可能视为在联营企业中的投资，并根据《国际会计准则第28号一联营企业中的投资会计》，采用权益法核算。倘若如此，从概念上讲，应自采用权益法起，就确定购入的可辨认资产和负债的公允价值并确认商誉或负商誉。如果该投资在以前未能视作联营，则应于每一次重要交易日确定可辨认资产和负债的公允价值，并且自购买日起确认商誉或负商誉。
购买…确定购入可辨认资产和负债的公允价值
39．确定所购入可辨认资产和负债公允价值的一般指南如下：
（1）有价证券，按其现行市价确定；
（2）非有价证券，按综合考虑市盈率、股利率以及同类企业类似证券的预期增长率等特性之后得出的估计价值确定；
（3）应收款，按恰当的现行利率计算的应收金额的现值减去坏账准备以及收账费用确定。但短期应收款的名义金额与其折现值之间的差额不大时，对短期应收款不要求按折现计算。
（4）存货：
①产成品和商品，按其售价减除（1）销售费用和（2）参照类似产成品和商品的利润而为购买企业的销售工作建立的合理利润备抵确定；
②在产品，按其产成品的售价减除（1）完工尚需发生的成本（2）销售费用和（3）参照类似产成品的利润，为完工和销售工作而建立的合理的利润备抵确定；
③原材料，按其现行重置成本确定。
（5）土地和建筑物，按其市场价值确定。
（6）厂房和设备，通常按评估确定的市场价值确定。由于厂房和设备的性质特别或由于其除作为持续经营企业的一部分外很少出售，从而缺乏市价的依据时，应按其折旧后的重置成本确定；
（7）《国际会计准则第38号一无形资产》定义的无形资产，按下列方式确定的公允价值确定：
①参照《国际会计准则第38号一无形资产》定义的活跃市场价格；
②如果不存在活跃的市场，依据可获得的最好信息，以在与熟悉情况且自愿的双方之间的公平交易中，为该资产支出的金额确定（《国际会计准则第38号一无形资产》为确定企业合并中获得的无形资产的公允价值提供了进一步的指南）。
（8）对确定受益金计划中的净雇员福利资产或负债，按确定受益金义务的现值扣除任何计划资产的公允价值后的余额确定。但只有在企业将来很可能从计划中获得退额或减少未来的提存金额的情况下，才能确认一项资产。
（9）所得税资产和负债，按由于纳税亏损而产生的税收利益金额或根据净损益计算的应付税款金额确定，这些金额是从企业购买形成的合并后主体或集团的角度来估计的。所得税资产或负债，应在考虑了将可辨认资产和负债重述至其公允价值对纳税的影响后确定但不用折现。所得税资产包括购买企业在企业合并之前未确认的递延所得税资产。由于企业合并，这些资产现在符合了《国际会计准则第12号一所得税》规定的确认标准。
（10）应付账款和应付票据、长期债务、短期负债、应计项目和其他应付赔款，按以恰当的现行利率计算的应支付债务金额的现值确定。但是，如果短期负债的名义金额与折现金额之间的差额不大，则可不要求按新现计算。
（11）被购买企业的亏损性合约和其他可辨认负债，按以恰当的现行利率确定的应支付债务金额的现值来确定。
（12）根据第31段的要求，为中止或缩减的经营活动而确认的准备，根据《国际会计准则第37号一准备、或有资产和或有负债》的规定确定。
以上某些指南假定公允价值通过折现确定。当指南未提及折现时，确定可辨认资产和负债的公允价值时不一定通过折现。
40．如果一项无形资产的公允价值无法通过参照一个活跃的市场（如《国际会计准则第38号一无形资产》所指）来计量，在购买日所确认的该无形资产金额，应以购买不产生或不增加负商誉为限（参见第59段）。
购买…购买产生的商誉…确认和计量
41．交易发生时，购买成本超过购买企业在所购可辨认资产和负债的公允价值中的股权份额的部分，应作为商誉并确认为一项资产。
42．购买企业时产生的商誉所代表的是购买企业指望取得未来经济利益而发生的支出。该项经济利益可能由于购买的可辨认资产的协同作用而形成，也可能形成于某些资产，这些资产在单个考虑时并不符合在财务报表中加以确认的标准，而购买企业却准备在购买企业时为之发生支出。
43．商誉应以成本减去累计摊销额和累计减值损失后的余额计录。
购买…购买产生的商誉…摊销
44．商誉应在其使用年限内系统地摊销。摊销期限应反映对未来经济利益预知流入企业的期间的最好估计。这里存在一个可以反驳的假定，即商誉的使用年限从其初始确认起不超过20年。
45．所使用的摊销方法应反映商誉产生的未来经济利益预期被消牦的方式。应采用直线法摊销．除非有令人信服的证据表明在该种情况下其他方法更为合适。
46．每期的摊销额应确认为费用。
47．随着时间的推移，商誉在消减，反映出其服务潜力在下降。在某些情况下，商誉的价值似乎并未随着时间的推移而减少。这是因为最初购入的产生经济利益的潜力，被随后商誉的提高所形成的经济利益潜力逐步替代。也就是说，购人的商誉为内部自助商誉所替代。《国际会计准则第38号一无形资产》禁止将内部自创商誉确认为资产。因此，将商誉按最佳估计的有用年限系统地进行摊销是恰当的。
48．在估计商誉的有用年限时，需要考虑许多因素。它们是：
（1）所购入企业的性质及其预计寿命；
（2）与商誉相关的行业的稳定性及预计寿命；
（3）类似企业或行业中商誉的特征以及类似企业的典型生命周期的公开信息；
（4）所购人企业的产品过时、需求变化和其他经济因素的影响；
（5）单个或集体关键雇员的预期服务年限，以及所购人的企业能否被另一套管理班子有效地进行管理；
（6）为从购入的企业获得预期未来经济利益所需维护支出和资金水平，以及企业达到这个水平的能力和意图；
（7）竞争者或潜在竞争者可能采取的行动；
（8）对购人的企业施以控制的期限，以及影响其有用年限的法律、条例和合同规定。
49． 由于商誉代表着来自协同作用或不能单独确认的资产的未来经济利益，因而要估计其有用年限往往是困难的。有用年限超长，对这种有用年限估计的可靠性越低。本准则的假定是，商誉在初始确认后，其有用年限通常不超过20年。
50．在极少情况下，可能会存在有说服力的证据，表明商誉的有用年限将超过20年而达到某个年限。虽然这样的例子难以找到，但还是存在着这样的可能：商誉与某项或某组可辨认资产明显相关，因而可以合理预期购买企业能够在该项或该组可辨认资产的使用年限内获益。在这些情况下，商誉的有用年限不超过20年的假定可以被推倒，而且：
（l）企业应根据最佳估计的有用年限对商誉进行摊销；
（2）企业至少每年估计一次商誉的可收回金额，以确定是否发生了减值损失（参见第56段）；
（3）企业应披露假定（不超过ZO年一译者注）被推翻的理由，以及在确定商誉的有用年限时起重要作用的因素（参见第88段（2））；
51．商誉的有用年限总是有限的。其不确定性要求对商誉的有用年限作出谨慎的估计，但不要求对其寿命作不切实际的短估。
52．很少能找到（即使有）有说服力的证据，表明应以直线法以外的方法对商誉进行摊销，特别是其他方法形成的累计摊销额比直线法少时，更是如此。摊销方法的使用应保持前后期一致，除非商誉产生的预期经济利益的方式发生了变化。
53．当对购买交易进行核算时，可能出现这样的情况，即购买形成的商誉不能反映预期流入购买企业的未来经济利益。例如，自商谈购买出价起，购入的可辨认净资产产生的未来现金流量就在减少。在这种情况下，企业应按《国际会计准则第36号一资产减值》对商誉进行减值测试，并相应地核算减值损失。
54．摊销期和摊销方法至少应在每年末进行一次检查。如果商誉的预期有用年限与以前的估计有巨大不同，则摊销期限应相应地改变。如果商誉产生经济利益的预期方式有重大变化，则摊销方法应予改变以反映变化了的方式。这种方法的变化应按《国际会计准则第8号一当期净损益、重大错设和会计政策变更》的规定作为会计估计变更处理，调整当期和未来期间的摊销费用。
购买…购买产生的商誉…账面金额的可收回性…减值损失
55．为确定商誉是否减值，企业应运用《国际会计准则第36号一资产减值》。该准则解释了企业应如何检查其资产的账面金额，如何确定资产的可收回金额，何时应确认或转记已确认的减值损失。
56．除遵从《国际会计准则第36号一资产归位》的要求外，企业至少应于每个财务年度未按《国际会计准则第36 号一资产归值》的要求，对在从初始确认时起超过20年的期间摊销的商誉的可收回金额进行估计，即使没有情况表明其发生了减值也是如此。
57．有时，企业难以确定商誉是否已发生减值，其有用年限较长时尤其如此。为此，作为最低要求，本准则要求企业在商誉的有用年限自初始确认起超过20年的情况下，每年对其可收回金额进行计算。
58．对商誉进行年度减值测试的要求，适用于商誉的当前总预计有用年限超过20年（自初始确认时起）的情况。因此，如果商誉的有用年限在初始确认时预计少于20年，但该预计有用年限后来被延长，超过了20年（自初始确认时算起），则企业应按第56段的要求进行减值测试，同时按第88段（2）的要求进行披露。
购买…购买产生的负商誉…确认和计量
59．在交易日，购买企业在购入的可辨认资产和负债的公允价值中的权益金额超过其购买成本的部分，应确认为负商誉。
60．负商誉的存在可能表明可辨认资产已被高估，可辨认负债已被消除或低估。重要的是，在确认负商誉前应确保这种情况不会发生。
61．就那些与在购买企业的购买计划中明确且能够可靠地计量的、但不代表购买日的可辨认负债的损失和费用（见第26段）相关的负商誉而言，其应在未来损失和费用确认时在收益表中确认为收益。如果这些可辨认未来损失和费用在预期期间不予确认，则负商誉应按第62段（1）和（2）的要求处理。
62．就那些与在购买日能够可靠计量的可辨认预期未来损失和费用不相关的负商誉而言，其应按如下方式在收益表中确认为收益：
（1）未超过购入的可辨认非货币性资产的公允价值的负商誉金额，应在购入的可辩认应折旧/应摊销资产的剩余加权平均使用年限内，以系统的方法确认为收益；
（2）超过购入的可辨认非货币资产的公允价
