01-会计错弊与防范综述-第1章

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会计错弊防范手册

会计错弊与防范综述
　　　　　　　　　　　　　　　　目录
　　　　　　　　一、会计错弊的涵义及成因
　　　　　　　　二、会计错弊的手段及其危害
　　　　　　　　三、会计错弊防范概述
一、会计错弊的涵义及成因
涵义
　　　　1。会计错误和会计舞弊。
　　　　会计错误是指会计人员或有关当事人在计算、记录整理、制证及编表等会计工作或与会计有关的工作中，由于客观原因所造成的行为过失。会计舞弊是指会计人员或有关当事人为了窃取资财而采用非法手段进行会计处理的一种不法行为。
　　　　2。会计错误与会计舞弊的区别
　　　　会计错误与会计舞弊都是与会计原则、会计目的相悖的，都不利于会计职能的充分发挥。这类问题发生后，都会造成会计资料之间或会计资料与实际经济活动的不符。但会计错误与会计舞弊有着本质的区别。尽管如此，但二者之间并没有不可逾越的鸿沟。错误和舞弊在一定条件下可以相互转让。某些舞弊者也往往借错误之名行舞弊之实，即采取故意制造错误的手法达到不良企图。因此，在实际工作中，必须结合各种因素，正确区分错误和舞弊，恰当处理两种性质不同的错弊行为，以达到保护无辜者，惩治违法者的监督目的。
　　　　错误与舞弊主要区别如下：
　　　　（1）原因不同
　　　　错误形成的原因是客观的，是行为人不精通业务、技术和政策，不精心操作以及单位管理不善造成的；而产生舞弊的原因，却是行为人经不住物质利益和管理漏洞的诱惑，侥幸或故意为之所造成的。
　　　　（2）手段不同
　　　　错误产生时行为人没有采取故意手段，错误发生后行为人也不去实施掩盖手法；而舞弊则不同，行为人在舞弊时就采取篡改凭证、重复报销等故意手段，舞弊后又往往实施销毁证据、转移钱物等掩盖手法，所有手段都是围绕着舞弊这个中心目的而策划和实施的。
　　　　（3）形式不同
　　　　错误一般表现为原理性错误和技术性错误，错误形式比较明显，如借贷不平、书写错误等，可以通过正常业务程序得以自我校验并改正；而舞弊在形式上则较为隐蔽，迹象不明，结果难查，一般通过正常业务程序难以发现和纠正，如开具虚假发票、虚列成本费用等，就比较隐蔽和难以查证。
　　　　（4）目的不同
　　　　错误不是行为人故意所为，行为人也不以实现错误的结果为目的，也即不以侵吞钱物、粉饰财务状况为目的；而舞弊则恰恰相反，行为人正是为了实现舞弊的结果，如贪污公款、盗窃财物、提供虚假财务报表等，而筹划、制造和掩盖舞弊行为。
　　　　（5）结果不同
　　　　错误是由于无意所为，因此，其结果在数值上可能是正数也可能是负数；在形式上可能是不影响核算内容的形式性错误，也可能是影响核算内容的实质性错误：此外，错误的数额一般较小，且不据为己有。但舞弊，其结果在数值上，若是侵吞财产一般表现是实物负差（财产短缺），若是粉饰财务状况则是帐面正差（利润增加）；在形式上，一般是对核算内容有影响的实质性错误；最重要的是，舞弊所形成的结果，总是使国家、集体或他人资财遭受损失，行为人或行为人所在单位获取非法所得或收益，如个人虚报冒领、骗取钱财，单位虚列成本、偷漏税收等。
　　　　（6）性质不同
　　　　由于错误和舞弊在原因、手段、目的等方面的本质不同，决定了二者在性质上的截然相反，即前者属于一种过失行为，而后者则属于一种不法行为。

　　　　会计错弊的行为主体
　　　　1。会计人员。会计人员是会计核算与管理活动的主体，直接且经常参与会计工作或活动。某个会计人员或几个会计人员合谋、为达到不良目的而进行非法的会计处理。如涂改发票、伪造单据、利用非本单位业务凭证进行欺骗，虚报费用。又如在现金日记帐上虚增、虚减合计数，窃取库存现金。
　　　　2。　会计人员和单位领导。单位领导人员指使会计主管人员、会计人员或与这些人员共谋，为了偷漏税款、损害国家利益进行非法的会计处理。而受指使的会计人员未向主管部门或审计机关反映详情，这时的行为便是受指使的会计人员和单位领导。受指使的会计人员和单位领导同样负有法律责任。
　　　　3。受指使的会计人员若向主管部门和审计机关作了反映，这时行为人是单位领导，单位领导负法律责任。受指使的会计人员不负法律责任。
　　　　4。单位职工或其他有关人员为窃取国家财产或集体资财利用单位内部管理制度不健全而造成会计处理不合法，这时会计弊端的行为人是单位职工或其他有关人员。如单位的采购员利用会计部门内部管理制度不健全虚报多报、重报差旅费。

　　　　会计错弊的特征
　　　　1。多样化。如随意提供坏帐准备金，未对资本金予以保全、未按规定进行产品成本与销售成本计算等；再如对于营业外支出，既存在过去虚列多列等问题，也增加了将有关违反税法支付的滞纳金、罚款列入营业外支出后，在计缴所得税时，未将其计入应税所得中的问题，等等。
　　　　2。复杂化。我国实施新的会计与税务制度，在一定程度上有利于与国际惯例接轨，其总体效果是减少了国家以行政手段对会计工作及其所反映的经济活动的管理，增强了企业与会计主体自我会计设计与管理的能力与机会。
　　　　应该说，这是科学与合理的。但是，也应该看到与预测到，在我国目前各种经济制度新旧交替、会计与税制尚未真正与国际接上轨的背景下，企业与会计主体自我会计设计与管理机会的增加从一定意义上讲也促成了制造会计错弊的动机与机会；这样，在缺乏外部强有力制约的情况下，加之上述会计错弊又呈多样化特征，就使得会计错弊又更趋复杂化了。
　　　　3。隐秘化。隐秘，是会计错弊固有的特征。在会计错弊趋于多样化与复杂化后，这种固有的特征也就更加明显了。

　　　　会计错弊的成因
　　　　1。造成会计错弊的客观原因
　　　　（1）由于会计人员或有关当事人不熟悉会计原理。会计原理是会计人员处理会计业务的基本理论、基本方法和基本原则。会计人员若是生手，工作起初对此不甚熟悉就会造成会计错误。
　　　　（2）由于会计人员或有关当事人工作疏忽。会计人员或有关当事人工作粗心、责任心不强也会造成会计错误。如会计凭证上的有关数字计算错误，帐户记串、记重等会计错误，其形成原因并不是当事人不懂业务，而是由于其工作粗心和疏忽所致。
　　　　（3）由于会计人员或有关当事人不了解有关会计制度及有关财经法规。会计人员必须按照会计制度和财经法规对本单位、本部门的经济活动进行核算与监督。如果会计人员对国家的会计制度和财经法规不熟悉、不了解，就会造成会计错误。如新的会计制度和法规颁布后，会计人员未及时学习和掌握，在工作中就会出现执行已废止了的会计制度和法规的会计错误；对新的会计制度和法规理解不准，在执行中也必然会出现偏差，就会形成会计错误。
　　　　（4）由于企业或单位的管理混乱，制度不健全。单位或企业财会部门、物资保管部门与使用部门之间若在工作程序与管理制度上不配套不协调，就会造成有关帐证、证证、帐帐、帐实等不符。如有的单位在材料领用手续上，不是根据生产任务制定用料计划，然后根据用料计划和生产进度制领料凭证，经生产班组、车间签证后到仓库领料；而是随意领发材料，缺乏部门、人员之间的控制手续。这样就会造成材料及成本帐证、帐帐、帐实不符的问题。
　　　　可见，造成会计错误的主要原因是客观环境。但值得说明的是，有些会计弊端有时是以上述客观环境或原因为遁词或挡箭牌而出现的。如利用单位管理混乱、制度不健全而故意多报销费用，或以自己不了解新颁布的会计制度为借口，故意进行不合规定的会计处理等。
　　　　2。造成会计错弊的主观原因
　　　　（1）具有制造会计弊端的外部的客观环境和条件。这种客观环境可以从两方面分析：一方面是大环境，这主要是国家缺乏强有力的宏观经济调控机制，经济监督系统不完善，存在执法不严、执法犯法的问题。如目前，审计监督与财政、银行、税务等经济监督形式存在诸多不协调、不一致的问题，对经济活动存在要么重复监督、要么无人监督的现象，没有形成以审计监督为中心的健全有效的经济监督系统；在经济监督过程中，审计或其他专业经济监督形式的监督人员执法不严，甚至执法犯法。这样，就为企业或单位制造会计错弊（会计弊端）提供了大气候。又如，社会上的不良风气，也为有关人员贪污、挥霍公款，为会计错弊制造了氛围。另一方面是小环境，这主要是从某一单位或部门的角度讲，在其内部存在着管理混乱、内部控制系统不健全，如企业或单位的会计基础工作薄弱，未按规定建立健全内部审计等经济监督机构，在职工中未经常地、正确地进行经济法制教育，致使单位职工缺乏法制观念等，所有这些都为有关行为人制造会计错弊提供了可乘之机。
　　　　（2）具有制造会计弊端的不良动机或企图。有关人员制造会计弊端尽管需要有客观环境和条件，但根本原因还是其内部行为动机或企图。一些单位的领导、会计或其他职工本位主义、小集团思想、私欲观念严重，法制观念淡薄，只想着本单位、本企业及个人的利益和名誉，不惜巧取豪夺国家和人民的利益，弄虚作假，化大公为小公甚至化公为私。这是会计错弊形成的根源，因为会计错弊作为一种违纪的表现形态是自古就有的，可以说是随着会计的产生而产生，伴着会计的发展而变化与复杂，而且会计错弊还得随着会计的不断发展与科学程度的提高而越来越多样化、隐秘化与复杂化。会计错弊的这种变化着的特征都是与社会、经济、政治等制度相关联的。伴随社会发展与进步的阴影——私欲，在社会发展过程中只有表现形式与程度不同，但并不能得到消除，这种情形在会计上的表现就是制造会计错弊，以达到满足私欲的目的。
二、会计错弊的手段及其危害
会计错弊的手段
　　　　1。不开发票
　　　　不开发票，指行为人利用职务之便，收取款项，不开发票，挪用或占有收入，同时，偷漏税收。其具体有：
　　　　（1）行为人收取款项，不开发票，不予报帐，收入占为己有。
　　　　这种行为多发生在收取罚没收入、提供劳务和出售帐外物资等活动中。
　　　　（2）行为人收取款项，不开发票，按领导旨意，交存小金库或私自瓜分。
　　　　（3）行为人收取款项，不开发票，单位偷漏税收。
　　　　国家规定，单位销售货物或提供劳务，需根据普通发票收入数额征收营业税，根据增值税专用发票计算增值税，根据流传税计交城建税和教育费附加，根据应税利润总额交纳所得税。不开发票，则可漏计以上税收。
　　　　2。　开白发票
　　　　开白发票，指行为人开具或索取不符合正规凭证要求的发货票和收付款项证据，以逃避监督或偷漏税收的舞弊手段。其主要手法有：
　　　　（1）打白条，顾名思义就是以个人或单位名义，在白纸上书写证明收支款项或领发货物的字样，作为发票。
　　　　（2）以收据代替发票。
　　　　（3）以发票存根联、记帐联等充作报销联。
　　　　（4）不按发票规定用途使用发票，如以饮食服务行业发票代替零售、批发商业发票等。
　　　　（5）不按发票规定要求开具发票，如不加盖财务专用章等，有关人员不签字等。
　　　　3。阴阳发票
　　　　阴阳发票，也称阴阳术或大头小尾，是指行为人在开具发票等凭证时，根据需要在存根联、记帐联、收款联和报销联上各填具不同的数量和金额。
　　　　其具体手法为，在开具发票时，在报销联前垫上异物，使该联成为空白，然而再按需填具空白联，或者干脆将报销联撕下，按需填写，从而形成报销联同其他各联不同的阴阳发票，阴阳发票表现为：
　　　　（1）收入款项时，将报销联按实际收到的数额填写，交付款人收执，而将收款联、记款联和存根联较小数额填写，贪污其差额。此法多发生在小型零售企业，以及收取管理费、劳务费、咨询费、罚没款等非实物资产或处理废旧物资、边角料等帐外物资业务中。
　　　　（2）支付款项时，要求收款单位在发票联上多开具金额，而实际只按应付帐款支付款项，将报销后的差额据为己有。
　　　　4。　虚开发票
　　　　虚开发票，指行为人在开具发票时，除在金额上采用阴阳术外，还开列虚假品名、价格、数量、日期等，以蒙混过关，便于报销。具体手法为：
　　　　（1）虚假品名。用便于报销的物品名称代替不符合报销要求的实物名称。如购化妆品开列为劳保用品，购营养品开列为药品等。
　　　　（2）虚假价格。按需要开列价格或按照虚假货物品名开列相符合的价格。根据收款方、付款方作弊的不同要求，虚假价格具有高开、低开、平开三种方式。
　　　　（3）虚假数量。按需要开列数量或配合虚假货物价格开列数量。根据收款方、付款方作弊的不同要求，虚假数量具有多计、少计、等计三种方式。
　　　　（4）假票真开。用假发票开具真实业务。
　　　　5。模仿签字
　　　　模仿签字，指行为人模仿单位主管人员的笔法，在不符合报销规定的发票、收据等凭证、文件上，签署诸如“同意报销”等批示，以及主管领导的签名，以骗取“同意”的作弊的方法。这种作弊方法，被财务人员使用具有隐秘性，被其他人员使用也具有很强的欺骗性，尤其是在财务主管领导不经常检查会计凭证的单位。如某单位报销程序和手续为：金额超过50无者由单位领导审批，交会计（兼出纳）报销；金额不足50元者由办公室主任（兼财务科长）审批，交会计（兼出纳）报销。该会计员将私自购货的发票覆盖在领导签字上面模仿签字，在不到两年的时间里，频繁使用该手法52次，作弊金额达24000余元。
　　　　6。私刻公章
　　　　私刻公章，指行为人不经单位授权和主管部门审批，私自刻制或委托他人刻制单位行政公章、财务专用章的不法手段。由此刻制公章，尤其是通过专业人员刻制的公章，一般能达到以假乱真的程度，因而具有很强的欺骗性。
　　　　7。伪造帐证
　　　　伪造帐证，指行为人使用涂、改、刮、擦以及利用化学药品等方法更改帐簿或凭证的日期、摘要、数量、单价、金额、会计科目、填制单位或接受单位名称，或者采用伪造印鉴、冒充签名、涂改内容等手法，制造证明经济业务的原始凭证、记帐凭证和明细帐、总帐、会计报表，以实现舞弊或粉饰目的。例如，某农药厂职工利用一张字迹模糊、只有小写金额没有大写金额的药费发票，在金额“0。87”元前添写“12”，改为120。87元，同时按120。87元添写加大金额，在财务科顺利报销。
　　　　8。盗用凭证
　　　　盗用凭证，指行为人购买、索取或窃取空白原始凭证或结算凭证等，私自填制，以隐匿收入或虚报冒领。盗用凭证包括“盗”和“用”凭证两个方面。
　　　　“盗”包括购买空白发票、索取空白发票、窃取空白发票和伪制空白发票等非法获取凭证的行为。“用”包括