33-第36号资产减值-第2章
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可收回价值的计量…使用价值…估计未来现金流量的因素
32．未来现金流量的估计应包括：
（1）资产持续使用所产生的现金流入的预计；
（2）为通过资产的持续使用产生现金流入而必需发生的现金流出预计（包括使资产达到使用状态而发生的现金流出），以及可直接归属于、或在合理且 贯的基础上分摊于资产上的现金流出预计；
（3）在资产的使用期限结束时，通过处置资产而收回或支付的现金净流量，如果有的话。
33．未来现金流量的估计以及折现率反映了物价由于通货膨胀而持续上涨的一贯假设，因此，如果折现率包括了物价由于通货膨胀而上涨的影响，则未来现金流量是在名义折现率基础上进行估计，反之，未来现金流量是在真实折现率基础上进行估计（但包括未来特定物价的上涨或下跌）。
34．现金流出预计包括能够直接归属于、或在合理且一贯的基础上分摊于资产上的未来营业费用。
35．如果资产的帐面价值没有包括其为达到使用或销售状态而发生的所有现金流出，则未来现金流出的估计应包括预期在资产达到使用或销售状态以前而发生的现金流出的估计。例如，在建建筑物、尚未完工的开发项目。
36．为了避免重复计算，未来现金流量的估计不包括：
（1）很大程度上独立于评估中的资产就能够产生现金流量的资产，其持续使用所产生的现金流入（例如，诸如应收款项等金融资产）；
（2）与已经确认为负债的义务有关的现金流出（例如，应付款项、养老金或准备）。
37．应以资产的当前状况为基础来估计具未来现金流量。未来现金流量估计数不包括预期从下述事项中产生的估计未来现金流入或流出：
（1）企业尚未承诺的未来重组；
（２）对资产加以改良或改进，从而使具超过原评估业绩水平而发生的未来资本支出。
38．由于资产的未来现金流量是以资产的当前状况为基础进行估计的、因此，使用价值不反映：
（1）预期从企业尚未承诺的未来重组中产生的未来现金流出、相关的费用节省（例如，雇员费用的削减）、或利益；
（2）资产加以改良或改进、使其超过原评估业绩水平而发生的未来资本支出、或者从该未来支出中获得的相关未来利益，
39．重组是一项由管理部门计划和控制、使企业的经营范围或经营方式发生重大变化的方案，有关准备、或有负债和或有资产的国际会计准则将就何种情形视作企业承诺重组作出规定。
40．如果企业已经承诺重组，则有些资产可能受到重组的影响。一旦企业承诺重组，则：
（1）确定使用价值时，未来现金流量的估计数应反映重组所节省的费用和其他利益（建立在管理部门已经通过的最近财务预算或预测的基础上）；
（2）重组的未来现金流出估计数，应根据将来有关准备、或有负债和或有资产的国际会计准则中的重组条款进行处理。
附录么中的例5，阐述了未来重组对使用价值计算的影响，
41．在企业对资产加以改良或改进，从而使其超过原评估业绩水平而发生资本支出之前，未来现金流量的估计数不包括由于该支出而产生的估计未来现金流入。
42．未来现金流量的估计数包括为维持或保持资产的原评估业绩水平所必需的未来资本支出。
43．未来现金流屋的估计数不包括：
（1）筹资活动产生的现金流入或流出；
（2）所得税收入或支出。
44．估计未来现金流量所反映的假设是与确定折现率的方式相一致的，否则，某些假设的影响将重复计算或被忽略，由于已经对未来现金流量的估计数进行了折现而考虑了货币时间价值，因此，这些现金流量不包括筹资活动产生的现金流量。类似地，既然折现率是在税前确定的，因此，未来现金流量也应在税前估计。
45．在资产的使用期限结束时，通过处置资产而收回或支付的现金净流量的估计数，应等于熟悉情况的双方自愿进行的公平交易中，企业预期从资产处置中获取的、扣除估计的资产处置费用后的金额。
46．在资产使用期限结束时，确定通过资产处置而收回或支付的现金净流量估计数的方式，与确定资产销售净价的方式是类似的，除非估计以下现金净流量：
（1）企业采用评估日已经达到使用期限的类似资产的流行市价，该类似资产的使用环境与被评估资产将会在其中使用的环境相似；
（2）这些价格根据由于通货膨胀而导致的未来物价上涨和特定物价上涨（下降）的影响作了调整。但是，如果从资产持续使用中产生的未来现金流量的估计数和折现率没有包括通货膨胀的影响，那么，这种影响也应从资产处置所产生的现金净流量的估汁数中别除。
可收回价值的计量…使用价值…外币未来现金流量
47．未来现金流量是以其产生时的货币进行评估的，然后以该货币的恰当折现率进行折现。企业采用资产负债表日的外汇汇率折算其获得的未来现金流量现值。
可收回价值的计量…使用价值…折现率
48．折现率应是反映货币时间价值的当前市场评价以及资产特有风险的税前折现率。折现率不应反映据以调整了未来现金流量估计数的风险。
49．反映货币时间价值的当前市场评价和资产特有风险的折现率，是指如果投资者计划通过投资获得的现金流量在金额、时间和风险方面与企业所预期的资产的金额、时间和风险相当，投资者将会要求的报酬，该折现率是通过对类似资产生前市场交易中的内含利率，或具有单一资产或资产组合的上市公司的加权平均资本成本进行评估得出，该单个资产或资产组合的服务潜力和风险与评估中的资产相类似。
50．如果特定资产的利率不易于直接从市场上获得，企业应使用替代利率以估计折现率，其目的是，在可能的情况下，估计下述要素的市场评价：
（1）资产使用期限结束时整个期间的货币时间价值；
（2）未来现金流量在金额或时间方面偏离估计数的风险。
51．作为评估的起步，企业可能要考虑下述利率：
（1）采用类似资本资产定价模型技术确定的企业加权平均资本成本；
（2）企业的增量借款利率；
（3）其他的市场借款利率。
52．对这些利率应予以调整，以便：
（1）反映市场在评价与预期现金流量有关的特定风险所采用的方式；
（2）剔除与预期现金流量无关的风险。
对诸如政治风险、货币风险、价格风险以及现金流量风险等，应予以关注。
53．为避免重复计算，折现率不应反映未来现金流量估计数为之调整的风险。
54．折现率独立于企业的资本结构以及为购买资产所采用的筹资方式、因为预期从资产中获得的未来现金流量独立于企业购买资产所采用的筹资方式。
55．如果利率基础是税后的，应对其加以调整以反映税前利率。
56．通常，企业使用单一折现率估计资产的使用价值。但是，如果使用价值对不同期间的风险差异或利率的期间结构反应灵敏，则企业应在不同的未来期间采用不同的折现率。
资产减值损失的确认和计量
57．第58到63段规定了单个资产减值损失的确认和计量要求，现金产出单位减值损失的确认和计量在第88到93段中规定。
58．当且仅当资产的可收回价值小于其帐面价值时，资产的帐面价值应减计至可收回价值，减计的价值即为资产减值损失。
59．资产减值损失应在损益表中立即确认为 项费用，除非根据另 项国际会计准则，例如，根据《国际会计准则第16号 固定资产》中允许选用的会计处理方法，该资产是以重估价计量。根据该国际会计准则，重估价资产减值损失应作为重估价值降低进行处理。
60．重估价资产的减值损夫应在损益表中确认为一项费用，但是，在重估价资产减值损失没有超过该资产的重估价准备的范围内，减值损失直接贷记重估价准备。
61．如果减值损失的估计数超过相关资产的帐面价值，当且仅当另 项国际会计准则有要求时，企业应确认 笔负债。
62．在确认 项资产减值损失后，资产的折旧（摊销）费用应在未来期间予以调整，以便在资产剩余使用期限内，在系统的基础上摊销已调整资产的帐面价值扣除其残值（如果有的话）后的金额。
63．如果已经确认了资产减值损失，应根据《国际会计准则第12号 所得税》，通过比较调整后的资产帐面价值与其纳税基础，确定相关的递延所得税资产或负债。
现金产出单位
64．第65到93段对认定现金产出单位、确定其帐面价值以及确认其减值损失作出了规定。
现金产出单位…现金产出单住的认定
65．如果存在资产可能减值的迹象，应估计单个资产的可收回价值。如果不可能估计单个资产的可收回价值，则企业应确定现金产出单位资产的可收回价值。
66．如果存在下述情况，则不可能确定单个资产的可收回价值：
（1）资产的使用价值估计与其销售净价并不接近（例如，从资产的持续使用中产生的未来现金流量估计不是很少而可忽略不计）
（2）资产持续使用不可能在很大程度上独立于其他资产产生现金流量，如果是这样，只能确定现金产出单位资产的使用价值和可收回价值。
示例
某矿业企业自己拥有一条铁路以支持其采矿生产，该铁路只能以报废价值出售，并且该铁路持续使用不可能在很大程度上独立于矿业企业的其他资产而产生现金流入。
估计该铁路的可收回价值是不可能的，因为不能确定铁路的使用价值，而且其很可能不同于其报废价值。因此，企业估计现金产出单位（即整个矿山）的可收回价值。
67．在第5段中，现金产出单位被定义为从持续使用中产生现金流入的最小的可辨认资产组合，该资产组合的持续使用很大程度上独立于其他资产或资产组合。对现金产出的认定涉及判断。如果不能确定单个资产的可收回价值，则企业应认定从持续使用中产生现金流入的最小资产组合，该资产组合在很大程度上从持续使用中产生独立的现金流入。
示例
汽车企业根据同政府签订的合同提供服务，该合同要求汽车企业在五条单独的线路上提供最低限度的服务，投入每条线路上的资产和每条线路产士的现金流量能够分别认定。其中一条线路发生重大亏损。
由于企业没有权利提早结束任何一条汽车线路，因此，通过持续使用、很大程度上独立于具他资产或资产组合所产生的现金流入的最小可辨认现金流入是五条线路合并产生的现金流入。每一条线路的现金产出单位是汽车企业整体。
68．从持续使用中产生的现金流入是从报告企业以外的其他企业收到的现金和现金等价物，在认定资产或资产组合的现金流入是否在很大程度上独立于其他资产或资产组合的现金流入时，企业应考虑下述因紧：管理部门如何监管企业的经营活动（诸如，生产线、营业、单个场所、地区或其他方式）、管理部门对企业的资产和经营是持续行去还是进行处置是如何作决策的，附录A中的示例1举例说明了认定现金产出单位的例子。
69．如果 项资产或资产组合生产的产品存在活跃市场（《国际会计准则第38号 无形资产》将活跃市场定义为满足以下所有条件的市场：（1）市场中的交易项目是同质的；（2）通常可在任何时候找到自愿的买方和卖方；（3）公众可获知价格。 译校者注），即使部分或所有的产品都是内部使用，该资产或资产组合也应作为 个现金产出单位。如果是这样，管理部门对产品的未来市场价格的最好估计数应当：
（1）在评估与内部使用的产品有关的未来现金流入时，用来确定该现金产出单位的使用价值；
（2）在评估与内部使用的产品有关的未来现金流出时，用来确定企业其他现金产出单位的使用价值。
70．即使资产或资产组合生产的部分或所有产品都被企业的其他部门使用（例如，处于生产过程中的中间产品），如果企业能在活跃市场销售该产品，则此资产或资产组合应视力一个单独的现金产出单位，这是因为该资产或资产组合能够通过持续使用产生现金流入，该资产或资产组合的持续使用很大程度上独立于其他资产或资产组合。在使用与这样的现金产出单位有关的、建立在财务预算或预测基础上的信息时，如果内部转移价格没有反映管理部门对现金产出单位生产的产品的未来市场价格的最好估计时，企业应调整此信息。
71．除非能够证明有理由变动，否则，对于同 资产或资产类别，现金产出单位在各期间的认定应保持 致。
72．如果企业断定，在以前期间属于不同现金产出单位的资产，或者构成现金产出单位的资产类别，已经发生变动，则如果现金产出单位的资产减值损失已经确认或冲回，并且从总体上来说，在财务报表中金额重大，第117段要求对现金产出单位作特定的披露。
现金产出单位…现金产出单位的可收回价值和帐面价值
73．现金产出单位可收回价值的计量采用销售净价与使用价值孰高原则，同时参见本准则第16到56段的有关规定。
74．现金产出单位帐面价值的确定应与其可收回价值的确定方法保持 致。
75．现金产出单位的帐面价值：
（1）仅包括下列资产的帐面价值，即，直接归属于、或能在合理和一致的基础上分摊到现金产出单位、且可带来未来现金流量的资产，在确定现金产出单位的使用价值时、要对未来现金流人加以估计。
（2）不包括已确认负债的帐面价值，除非如果不考虑该负债，就无法计量现金产出单位的可收回价值。
这是因为在确定现金产出单位的销售净价和使用价时，并不包括与不属于该现金产出单位的资产有关的现金流量，也不包括与已在财务报表上确认的负债有关的现金流量。（见本准则第24、36段）
76．当为进行可收回性评价而对资产加以组合时，现金产出单位必须包括在持续使用中为企业带来长期现金流量的所有资产，否则，有时尽管现金产出单位表现为可全部收回，实际上资产已发生减值损失，在有些情况下，尽管某些资产有助于现金产出单位为企业带来未来现金流量，但他们不能以合理且一致的基础分摊到现金产出单位，比如，商誉和总部资产。本准则第79至87段将解释在测试现金产出单位减值时，如何处理这类资产。
77．在计量现金产出单位的可收回价值时，需要考虑某些已确认的负债。这通常是在处理现金产出单位时要求购买者接管一项负债的情况下发生。在这种情况下，现金产出单位的销售净价（或最终处置的估计现金流量），应综合考虑现金产出单位所属资产的估计销售价格和负债，再减去处置成本。为使现金产出单位的帐面价值与其可收回价值的比较有意义，在计算现金产出单位的使用价值和帐而价值时，需减去负债的帐而价值。
示例：
一公司有某国开矿，该国法律要求�
