02-固定资产指南-第2章
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企业自行建造固定资产包括自营建造和出包建造两种方式。
1．自营方式建造固定资产
企业自营方式建造固定资产，其入账价值应当按照建造该项固定资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出确定。工程项目较多且工程支出较大的企业，应当按照工程项目的性质分别核算各工程项目的成本。
工程完工达到预定可使用状态后，应将该项工程完工达到预定可使用状态前所发生的必要支出结转，作为固定资产的入账价值。固定资产达到预定可使用状态后剩余的工程物资，如转作库存材料，按其实际成本或计划成本，转作企业的库存材料；若材料存在可抵扣的增值税进项税额，应按减去可抵扣增值税进项税额后的实际成本或计划成本，转作企业的库存材料。盘盈、盘亏、报废、毁损的工程物资，减去保险公司、过失人赔偿部分后的余额，分别情况处理：如果工程项目尚未达到预定可使用状态，计入或冲减所建工程项目的成本；如果工程项目已经达到预定可使用状态，计入当期营业外支出。工程在达到预定可使用状态前，因必须进行试运转而形成的、能够对外销售的产品，其发生的成本，计入在建工程成本，销售或转为库存商品时，按实际销售收入或按预计售价冲减工程成本。所建造的固定资产已达到预定可使用状态，但尚未办理竣工决算的，应当自达到预定可使用状态之日起，根据工程预算、造价或者工程实际成本等，按暂估价值转入固定资产成本，待办理竣工决算手续后再作调整。
由于正常原因造成的单项工程或单位工程报废或毁损，减去残料价值和过失人或保险公司等赔款后的净损失，计入继续施工的工程成本。如为非正常原因造成的单项工程或单位工程报废或毁损，或在建工程项目全部报废或毁损，减去残料价值和过失人或保险公司等赔款后的净损失，属于筹建期间的，计入长期待摊费用，在开始生产经营的当月一次性转入营业外支出；不属于筹建期间的，直接计入当期营业外支出。
企业自营方式建造的固定资产，按建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出，借记“在建工程”科目，贷记“银行存款”、“原材料”、“应付工资”等科目。工程达到预定可使用状态交付使用的固定资产，借记“固定资产”科目，贷记“在建工程”科目。
例4：20×2年1月，丙股份有限公司准备自行建造一座厂房，为此发生以下业务：
（l）购入工程物资一批，价款为250000元，支付的增值税进项税额为42500元，款项以银行存款支付；
（2）对月至6月，工程先后领用工程物资272500元（含增值税进项税额）；剩余工程物资转为该公司的存货，其所含的增值税进项税额可以抵扣；
（3）领用生产用原材料一批，价值为32000元，购进该批原材料时支付的增值税进项税额为5440元；
（4）辅助生产车间为工程提供有关的劳务支出为35000元；
（5）支付工程人员工资为65800元；
（6）6月底，工程达到预定可使用状态，但尚未办理竣工决算手续，工程按暂估价值结转固定资产成本；
（7）7月中旬，该项工程决算实际成本为425000元，经查其与暂估成本的差额为应付职工工资；
（8）假定不考虑其他相关税费。
丙股份有限公司的账务处理如下：
（l）购入为工程准备的物资
借：工程物资 292500
贷：银行存款 292500
（2）工程领用物资
借：在建工程——厂房272500
贷：工程物资 272500
（3）工程领用原材料
借：在建工程——厂房37440
贷：原材料 32000
应交税金——应交增值税（进项税额转出） 5440
（4）辅助生产车间为工程提供劳务支出
借：在建工程——厂房 35000
贷：生产成本——辅助生产成本 35000
（5）支付工程人员工资
借：在建工程——厂房 65800
贷：应付工资的 65800
（6）6月底，工程达到预定可使用状态，尚未办理结算手续，固定资产成本按暂估价值入账
借：固定资产——厂房 410740
贷：在建工程——厂房 410740
（7）剩余工程物资转作存货
借：原材料 17094．02
应交税金——应交增值税（进项税额） 2905．98
贷：工程物资 20000
（8）7月中旬，按竣工决算实际成本调整固定资产成本
借：固定资产——厂房 14260
贷：应付工资 14260
2．出包方式建造固定资产
企业通过出包工程方式建造的固定资产，按应支付给承包单位的工程价款作为该固定资产的成本。支付工程价款时，借记“在建工程”科目，贷记“银行存款”、“应付账款”等科目。工程达到预定可使用状态交付使用时，借记“固定资产”科目，贷记“在建工程”科目。
例5：20×2年3月2日，甲公司将一幢新建厂房工程出包给乙公司承建，按规定先向承包单位预付工程价款400000元，以银行存款转账支付；20×2年7月2日，工程达到预定可使用状态后，收到承包单位的有关工程结算单据，补付工程款172000元，以银行存款转账支付220×2年7月3日，工程达到预定可使用状态经验收后交付使用。甲公司的账务处理如下：
（1）20×2年3月2日，甲公司预付工程款400000元
借：在建工程 400000
贷：银行存款 400000
（2）20×Z年7月2日，甲公司补付工程款172000元
借：在建工程 172000
贷：银行存款 172000
（3）20×2年7月3日，工程达到预定可使用状态经验收交付使用
借：固定资产 572000
贷：在建工程 572000
（三）融资租入的固定资产
本准则第10条规定，融资租入的固定资产，其入账价值按《企业会计准则——租赁》的规定确定。
（四）非货币性交易中取得的固定资产
企业通过非货币性交易取得的固定资产，包括以投资换入固定资产、以存货换入固定资产、以固定资产换入固定资产、以无形资产换入固定资产等。
本准则第11条规定，非货币性交易中取得的固定资产，其入账价值应按《企业会计准则——非货币性交易》的规定确定。
（五）投资者投入的固定资产
本准则第12条规定，投资者投入的固定资产，按投资各方确认的价值，作为入账价值。
对于接受固定资产投资的企业，在办理了固定资产移交手续之后，按投资各方确认的价值加上应支付的相关税费作为固定资产的入账价值；按投资各方确认的价值在其注册资本中所占的份额，确认为实收资本或股本；按投资各方确认的价值与确认为实收资本或股本的差额，确认为资本公积；按应支付的相关税费，确认为银行存款或应交税金。
例6：甲公司的注册资本为1000000元。20×2年6月5日，甲公司接受乙公司以一台设备进行投资。该台设备的原价为560000元，已计提折旧166200元，双方经协商确认的价值为423800元，占甲公司注册资本的30％。假定不考虑其他相关税费。甲公司的账务处理为：
借：固定资产 423800
贷：股本——乙公司 300000
资本公积——资本溢价 123800
（六）债务重组取得的固定资产
企业通过债务重组取得的固定资产，是指企业作为债权人取得的债务人以非现金资产偿还债务，且企业作为固定资产管理的资产。
本准则第13条规定，债务重组中取得的固定资产，其入账价值按《企业会计准则——债务重组》的规定确定。
（七）接受捐赠的固定资产
企业接受捐赠的固定资产，可能是新的固定资产，也可能是旧的固定资产；有的有购货发票账单，有的没有购货发票账单。为此，本准则第14条规定，接受捐赠的固定资产，按以下规定确定其入账价值：
1．捐赠方提供了有关凭据的，按凭据上标明的金额加上应当支付的相关税费，作为入账价值；
2．捐赠方没有提供有关凭据的，按以下顺序确定其入账价值：
（l）同类或类似固定资产存在活跃市场的，按同类或类似固定资产的市场价格估计的金额，加上应当支付的相关税费，作为入账价值；
（2）同类或类似固定资产不存在活跃市场的，按该接受捐赠的固定资产的预计未来现金流量现值，作为入账价值。如接受捐赠的系旧的固定资产，按依据上述方法确定的新固定资产价值，减去按该项资产的新旧程度估计的价值损耗后的余额，作为入账价值。
上述所称的“同类或类似”是指具有相同或相近的规格、型号、性能、质量等级等特征。对于接受捐赠的固定资产，企业在确认为固定资产的同时，还应当确认相应的资本公积。根据我国现行税法规定，企业（不包括外商投资企业）接受捐赠的实物资产，在接受捐赠时不计入企业的应纳税所得额，但规定在出售或清算时，需要缴纳所得税。为了避免虚增企业的净资产，公允地反映企业的财务状况特别是负债状况，将接受捐赠的非现金资产计入资本公积时，需要从其价值中扣除未来应交的所得税。
例7：20×2年6月8日，甲公司接受乙公司捐赠的一台八成新机器设备，乙公司提供了购买这台设备的有关发票等凭证，据此确定该设备原价为86800元（含增值税进项税额）。甲公司为使设备达到预定可使用状态所发生的运输费、安装费等为2500元，全部以银行存款支付。假定甲公司适用的所得税税率为33％；不考虑其他相关税费。
本例中，甲公司接受捐赠的固定资产，捐赠方提供了有关凭据，根据凭据所确定的固定资产原价为86800元（含增值税进项税额），而该设备为八成新的固定资产，因此，固定资产的入账价值应为固定资产原价减去其折旧后的余额，即69440元，加上发生的运输费、安装费2500元，合计为71940元。企业在将接受捐赠的非现金资产计入资本公积时，需要从其价值中扣除未来应交的所得税：69440×33％=22915．2（元）。甲公司的账务处理如下：
借：固定资产 71940
贷：资本公积——接受捐赠非现金资产准备 46524．8
递延税款 22915．2
银行存款 2500
例8：乙公司接受ABC公司捐赠的一台机器，ABC公司没有提供与该机器设备价值有关的凭据，但该型号机器存在活跃的市场，同型号机器的市场价格约为800000元／台（含增值税进项税额）。假定乙公司适用的所得税税率为33％。本例中，乙公司接受捐赠的机器设备，捐赠方没有提供表明机器设备价值的有关凭据，但该型号机器设备存在活跃市场，所以设备的入账价值应按相同设备在市场上的价格估计的金额入账，即按800000元入账；计入资本公积时，应从其价值中扣除未来应交的所得税：800000×33％＝264000（元）。
乙公司的账务处理如下：
借：固定资产 800000
贷：资本公积——接受捐赠非现金资产准备 536000
递延税款 264000
（八）盘盈的固定资产
本准则第15条规定，盘盈的固定资产，按以下规定确定其入账价值：
（1）同类或类似固定资产存在活跃市场的，按同类或类似固定资产的市场价格，减去按该项资产的新旧程度估计的价值损耗后的余额，作为入账价值。
（2）同类或类似固定资产不存在活跃市场的，按该项固定资产的预计未来现金流量现值，作为入账价值。
例9：2002年12月31日，丁股份有限公司进行盘点，发现有一台使用中的机器设备未入账，该机器设备八成新，该型号机器设备存在活跃市场，市场价格为500000元。
本例中，由于盘盈的固定资产存在活跃的市场，因此，该公司盘盈的固定资产入账价值为：500000×80％＝400000（元）。账务处理如下：
（1）盘盈时
借：固定资产 400000
贷：待处理财产损溢——待处理固定资产损溢 400000
（2）盘盈固定资产报经批准后处理
借：待处理财产损溢——待处理固定资产损溢 400000
贷：营业外收入——固定资产盘盈 400000
（九）计入固定资产成本的借款费用
本准则第16条规定，应当计入固定资产成本的借款费用，按《企业会计准则——借款费用》的规定处理。
六、关于折旧
折旧，是指在固定资产的使用寿命内，按照确定的方法对应计折旧额进行的系统分摊。其中，应计折旧额是指应当计提折旧的固定资产原价扣除其预计净残值后的余额，如果已对固定资产计提减值准备，还应当扣除已计提的固定资产减值准备累计金额。
（一）计提折旧的固定资产范围
本准则第17条规定了固定资产的折旧范围。
除以下情况外，企业应对所有固定资产计提折旧：
1．已提足折旧仍继续使用的固定资产；
2．按照规定单独估价作为固定资产入账的土地。
需要注意的是，以融资租赁方式租入的固定资产和以经营租赁方式租出的固定资产，应当计提折旧；以融资租赁方式租出的固定资产和以经营租赁方式租入的固定资产，不应当计提折旧。
（二）预计固定资产使用寿命应考虑的因素
本准则第19条规定，企业在确定固定资产的使用寿命时，主要应当考虑下列因素：
1。该资产的预计生产能力或实物产量；
2．该资产的有形损耗，如设备使用中发生磨损，房屋建筑物受到自然侵蚀等；
3．该资产的无形损耗，如因新技术的出现而使现有的资产技术水平相对陈旧、市场需求变化使产品过时等；
4．有关资产使用的法律或者类似的限制。如对于融资租赁的固定资产，按租赁合同的规定，能够合理确定租赁期届满时将会取得租赁资产所有权的，应当在租赁资产尚可使用年限内计提折旧；如果无法合理确定租赁期届满时能够取得租赁资产所有权的，应当在租赁期与租赁资产尚可使用年限两者中较短的期间内计提折旧。
具体到某一固定资产的预计使用寿命，企业应在考虑上述因素的基础上，结合不同固定资产的性质、消耗方式、所处环境等因素，作出判断。在相同环境条件下，对于同样的固定资产的预计使用寿命应具有相同的预期。
（三）固定资产折旧方法
本准则第20条规定，企业应当根据固定资产所含经济利益预期实现方式选择折旧方法，可选用的折旧方法包括年限平均法、工作量法、双倍余额递减法和年数总和法。
1．年限平均法
年限平均法又称直线法，是将固定资产的应计折旧额均衡地分摊到固定资产预计使用寿命内的一种方法。采用这种方法计算的每期折旧额均是等额的。计算公式如下：
年折旧率=�
